Zadania i cele podatnika sporządzającego dokumentację podatkową

W celu uniknięcia kłopotów w zakresie sporządzenia poprawnej dokumentacji podatkowej należy pamiętać i zadbać o to, by:

1. Jak najszybciej rozpocząć przygotowania do sporządzenia dokumentacji podatkowej. W tym celu należy przeprowadzić analizę transakcji/zdarzeń dokonanych/planowanych z podmiotami powiązanymi. Należy ustalić odpowiednie procedury wewnętrzne i określić zasady sporządzania dokumentacji podatkowej. Jest to istotny element zarządzania ryzykiem. Należy sprawdzić pełnione przez podmiot funkcje, angażowane aktywa, ponoszone koszty i ryzyka wpływające na prawidłowość ceny transferowej. Podstawowe zasady przeprowadzenia analizy i oceny czynności dokonanych/planowanych między podmiotami powiązanymi powinny polegać m.in. na:

  • określeniu zakresu i rodzaju transakcji/zdarzeń dokonanych/planowanych między podmiotami powiązanymi, w celu wyboru prawidłowej metody wyceny tych czynności, tj. czy to jest np.:

– restrukturyzacja,
– finansowanie,
– transfer wartości niematerialnych,
– inne czynności (np. transakcje sprzedaży/zakupu towarów i świadczenia usług),

  • zbadaniu kwotowego progu świadczeń,
  • ocenieniu relacji między wartością transakcji/zdarzeń a wysokością kapitału zakładowego,
  • ocenie odrębności/indywidualności świadczeń:
    – jeśli są to świadczenia odrębne, dokonujemy analizy dla każdego świadczenia oddzielnie,
    – nie sugerujemy się różną ceną i nazwą transakcji/zdarzenia,
  • dokonaniu oceny prawidłowości kalkulacji cen odrębnie dla każdego rodzaju świadczenia. Istotne jest, żeby takiej oceny nie zaczynać od kryterium kwotowego (tj. wartości) świadczenia, ponieważ sama skala kwotowa świadczenia nie jest elementem decydującym – jest to już efekt kalkulacji, a nie miernik oceny w zakresie prawidłowości kalkulacji cen ustalonych między podmiotami powiązanymi. Również nazwa czy zastosowanie indywidualnego oznaczenia świadczenia nie decyduje o odrębności różnych świadczeń. Należy relacje występujące między podmiotami powiązanymi oceniać zgodnie ze stanem faktycznym, ich zamiarami, funkcjami i ponoszonym ryzykiem.

Następnie wskazujemy zależności i wzajemności, które skutkują powstaniem obowiązku dokumentacyjnego w zakresie cen transferowych.

ZOBACZ TEŻ: Ryczałt ewidencjonowany

Należy zwrócić uwagę na fakt, iż ustawowy termin 7 dni na przedstawienie dokumentacji podatkowej nie jest wystarczający na jej przygotowanie. Proces opracowywania dokumentacji podatkowej, w zależności od przedmiotu i charakteru transakcji oraz dostępnych danych, może okazać się procesem długim i czasochłonnym.

W związku z tym dokumentacja podatkowa powinna być sporządzana przez podatników na bieżąco, nie zaś jedynie na wypadek kontroli organów podatkowych.

Patrz: wyrok WSA w Bydgoszczy z 20 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 808/13

Więcej informacji w książce: Ceny transferowe. Jak przygotować firmę do kontroli podatkowej >>>

2. Przygotować profesjonalną dokumentację podatkową cen transferowych ze zwróceniem szczególnej uwagi na:

a. spójność danych w zakresie rodzaju i przedmiotu przeprowadzonych transakcji/zdarzeń z podmiotem/ami powiązanym/i,

b. dane finansowe, w tym na przepływy pieniężne dotyczące przeprowadzonych transakcji/zdarzeń oraz wysokość udziału w kapitale innego podmiotu,

c. nowe progi transakcyjne obejmujące daną transakcję, jak również obejmujące całość uzyskiwanych przychodów/kosztów przez podmiot w poprzednim roku podatkowym,

d. prawidłowe zinterpretowanie pozyskanych przez podmiot danych/informacji, w tym wykonywanych funkcji, a w przypadku SNOP dodatkowo angażowanych przez nich aktywów i kapitału ludzkiego,

e. oszacowanie rynkowości ceny transferowej ze zwróceniem szczególnej uwagi na metodę i sposób kalkulacji dochodu/straty wraz z uzasadnieniem jej wyboru, w tym ze wskazaniem algorytmu kalkulacji wzajemnych rozliczeń transakcji/zdarzeń wpływających na dochód/stratę w kontekście, czy cena transferowa jest ustalona na rynkowym poziomie,

f. otoczenie konkurencyjne,

g. sprawdzenie, czy dokonano prawidłowego zinterpretowania posiadanych danych i informacji obejmujących dokumentowane transakcje/zdarzenia,

h. niezbędne dokumenty wchodzące w skład dokumentacji podatkowej:
– rejestrowe,
– informacje o grupie podmiotów powiązanych, w sytuacji określonej przepisami,
– umowy (statuty), aneksy do umów, uchwały, porozumienia lub inne dokumenty dotyczące transakcji/zdarzeń, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, dokumentujące zasady przyznawania praw wspólnikom (stronom umowy) do udziału w zysku oraz uczestnictwa w stratach,
– porozumienia w sprawach podatku dochodowego zawarte z administracjami podatkowymi państw innych niż RP, dotyczące transakcji lub innych zdarzeń, w szczególności zawarte porozumienia cenowe,
– sprawozdania finansowe za badany rok podatkowy i wcześniejsze okresy sprawozdawcze,
– roczne zestawienie obrotów i sald,
– zapisy na kontach rozrachunków,
– dokumenty źródłowe (faktury, dowody magazynowe łącznie z dekretacjami),
– sprawozdanie o zastosowanej metody ustalania ceny transferowej (transakcyjnej) za okres badany.

Brak dokumentacji podatkowej

(...) w ocenie Sądu organ zasadnie uznał, iż Spółka nie przedstawiła żadnych dowodów wyjaśniających i uzasadniających stratę poniesioną na transakcjach z FL, w tym nie prowadziła wymaganej w przypadku istnienia powiązań o charakterze kapitałowym dokumentacji, o której mowa w art. 9a ust. 1 updop. Na żądanie organu kontroli skarbowej Spółka poza ramową umową, niedotyczącą zresztą badanego roku 2004, nie przedstawiła żadnych dokumentów. Organ zasadnie zatem stwierdził brak dokumentacji spełniającej wymogi z art. 9a ust. 1 pkt 1–6 updop [Obecnie kwestie te reguluje rozdział 1a updop], w związku z czym prawidłowe też były jego wnioski, że skarżąca nie ustaliła metody i sposobu kalkulacji zysków, w Spółce F nie było ustalonej strategii gospodarczej, nie wykazano też, czy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez kontrolowany podmiot. Uprawniało to do stwierdzenia, że warunki transakcji w zakresie usług transportowych wynikały wyłącznie z powiązań o charakterze kapitałowym. W wyniku tak ustalonych warunków współpracy spółka F nie wykazała dochodu w wysokości, w jakiej należałoby oczekiwać, gdyby pomiędzy nią a FL nie istniały powiązania, o których mowa w art. 11 ust. 1 pkt 3 updop.

Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 21 lipca 010 r., sygn. akt I SA/Go 475/10

Więcej w książce: Ceny transferowe. Jak przygotować firmę do kontroli podatkowej >>>

Podatnik powinien także zadbać o to, by:

  • sporządzić i przeanalizować dokumentację pod kątem potencjalnych celów kontroli administracji skarbowej, tj. obowiązku dokonania analizy danych porównawczych, która powinna uzasadniać rynkowość cen transakcyjnych. Kompletna, prawidłowo sporządzona dokumentacja podatkowa staje się dodatkowym, bardzo istotnym argumentem (dowodem – narzędziem obrony) w sporze z administracją skarbową – organ podatkowy musi ją uwzględniać w trakcie kontroli cen transferowych;
  • sporządzić i dołączyć do dokumentacji analizę funkcjonalną, tj. opisującą sprawdzenie cech charakterystycznych transakcji/zdarzeń;
  • zebrać jak najwięcej dowodów dokumentujących przyjętą metodę kalkulacji i wysokości wynagrodzenia, potwierdzających, że cena transferowa ustalona jest na rynkowym poziomie;
  • aktualizować dane w sytuacji zmiany warunków ekonomicznych wpływających na analizę danych porównawczych lub gdy realizowane są np. nowe transakcje lub występują nowe zdarzenia. W tym zakresie mogą powstać spory z administracją skarbową, ponieważ pojęcie „zmian” może być szeroko interpretowane i rozumiane;
  • aktywnie, merytorycznie współpracować z organami podatkowymi, uwzględniając złożoność tematu cen transferowych oraz fakt ukierunkowania administracji skarbowej na jakościowe badanie informacji i innych danych przedstawionych w dokumentacji podatkowej;
  • pilnować, żeby ewentualny spór z kontrolującymi nie był powierzchowny, a wnioski nie ograniczały tematu i zakresu cen transferowych;
  • umiejętnie i przemyślanie prezentować analizę dokumentacji podatkowej;
  • nie korzystać z baz danych, które nie pozwalają na prawidłową ocenę zaprezentowanych w dokumentacji podatkowej analiz statystycznych – częsty błąd podatnika i kontrolujących;
  • nie dopuszczać do sytuacji, gdy przygotowana wycena zawiera alokacje nieodpowiadające zasadzie ceny rynkowej;
  • prawidłowo sporządzić analizę porównawczą (w sytuacji gdy jest wymagana);
  • właściwie wykorzystać wewnętrzne/zewnętrzne bazy danych podatnika;
  • zadbać o kompatybilność danych zawartych w dokumentacji podatkowej z danymi przesyłanymi w postaci JPK (jednolity plik kontrolny), ponieważ pliki te staną się narzędziem, dzięki którym administracja skarbowa efektywniej będzie mogła dokonywać badania porównywalności cen stosowanych przez podmioty, np. sprawdzając, czy podmiot powiązany wykazuje badaną transakcję.

Dodatkowo należy zadbać także o to, by czynności służące do sporządzenia dokumentacji podatkowej były nakierowane na spełnienie wymogów prawidłowego sporządzenia deklaracji CIT/TP. Sporządzający dokumentację powinni także poznać nowe/specyficzne pojęcia z zakresu cen transferowych, które są niezbędne m.in. do prawidłowego sporządzenia nowego formularza podatkowego CIT/TP. Formularz spełniać ma funkcję źródła informacji dla administracji skarbowej w celu efektywnej identyfikacji i oceny ryzyka zaniżenia dochodów w transakcjach lub zdarzeniach pomiędzy podmiotami powiązanymi. Należy pamiętać, iż narzędzia analityczne będące w dyspozycji administracji skarbowej odgrywają istotną rolę w ocenie ryzyka związanego z cenami transferowymi. Dostęp do specjalistycznych baz danych umożliwia trafne typowanie podmiotów naruszających zasady ceny rynkowej, co wpływa na skuteczniejsze i efektowniejsze kontrole.

Więcej porad i wyjaśnień w książce: Ceny transferowe. Jak przygotować firmę do kontroli podatkowej >>>

Pojawienie się nowych formularzy jak CIT/TP jest efektem zunifikowania podejścia do dokumentacji cen transferowych w UE (oprócz np. Belgii, gdzie nie ma obowiązku posiadania dokumentacji cen transferowych). Powinno to pozwolić międzynarodowym grupom kapitałowym na ujednolicenie standardów ich sporządzania, a przez to zmniejszenie nakładów na jej opracowanie. Należy mieć świadomość, iż współpraca międzynarodowa organów podatkowych w ramach platformy utworzonej w lutym 2012 r. przez Globalne Forum OECD do spraw współpracy i przejrzystości umożliwia skuteczne sprawdzanie i kontrolowanie relacji między podmiotami powiązanymi z różnych jurysdykcji podatkowych. Dlatego podmioty lokujące środki finansowe w innym kraju lub je otrzymujące powinny ocenić wpływ raportowania CRS na ceny transferowe i ocenić ewentualne ich wpływ na dokumentację podatkową.

W celu sprawdzenia, czy dokumentacja podatkowa jest kompletna i spełnia wymogi ustaw o CIT, zasadne może być zasięgnięcie opinii eksperta w zakresie cen transferowych.

Zastosowanie metod szacunku – sankcja

Sąd stwierdził, że organy podatkowe wykazały, że powiązania między stronami transakcji spowodowały narzucenie warunków różniących się od warunków stosowanych w transakcjach zawieranych przez podmioty niezależne. W wyniku tych powiązań Spółka prowadziła sprzedaż towarów na rzecz spółek „sióstr” z Łotwy i Ukrainy po cenach ich zakupu wyrażonych w euro i poniżej tych cen po przeliczeniu na PLN, tj. odbiegających od cen stosowanych przez Spółkę wobec podmiotów niezależnych. Nie ulega wątpliwości, że sprzedaż towarów po cenie ich zakupu, a więc bez jakiegokolwiek zysku, gdyż takie warunki narzucił główny udziałowiec strony skarżącej, różni się od warunków rynkowych, które ustaliłyby sobie niezależne podmioty. Konsekwencją takich działań było niewykazanie przez stronę skarżącą w badanym okresie dochodów, jakich należałoby oczekiwać, gdyby powiązania te nie istniały. Słusznie zatem organy podatkowe uznały, że dochody podatnika oraz należny podatek należy ustalić bez uwzględnienia tych powiązań. Spełnione więc zostały przesłanki umożliwiające organom podatkowym zastosowanie szacowania dochodów. Bardzo szczegółowo organy podatkowe wykazały, dlaczego w odniesieniu do strony skarżącej nie jest możliwe zastosowanie jednej z metod oszacowania dochodów określonych w art. 11 ust. 2 updop [Obecnie kwestie te reguluje rozdział 1a updop] i uzasadniły, dlaczego najwłaściwsze będzie zastosowanie jednej z metod zysku transakcyjnego, tj. metody marży transakcyjnej netto. Sąd nie dopatrzył się w tym zakresie żadnych naruszeń. Ponieważ, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, przedłożona przez nią dokumentacja dotycząca transakcji z podmiotami powiązanymi zlokalizowanymi na Łotwie i Ukrainie nie stanowi dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a updop17, organy prawidłowo zastosowały stawkę podatku określoną w art. 19 ust. 4 updop wynoszącą 50% [Od 1 stycznia 2019 r. sankcją jest dodatkowe zobowiązanie podatkowe określone w przepisach Ordynacji podatkowej].

Wyrok WSA w Krakowie z dn. 5 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 716/11 17

Forma dokumentacji podatkowej

KOMPLETNA - TO TAKA, KTÓRA ZAWIERA WSZYSTKIE (STANDARDOWE) ELEMENTY WSKAZANE W USTAWIE
Przepisy podatkowe nie określają formy dokumentacji podatkowej – istnieje dowolność w tym zakresie. Wskazują jedynie moduły/elementy i stopień szczegółowości.

Funkcje i cele dokumentacji podatkowej

FUNKCJA GWARANCYJNA - TRANSAKCJE/zdarzenia SPEŁNIAJĄ WARUNKI RYNKOWE
Wyrok NSA z 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1319/10 – przedłużenie merytorycznie poprawnej dokumentacji pozwala ocenić między nimi transakcje jako spełniające warunki transakcji rynkowej

CEL - UDOWODNIENIE, ŻE TRANSAKCJE/zdarzenia ZOSTAŁY ZAWARTE NA WARUNKACH RYNKOWYCH

Celem strony transakcji nie było przenoszenie dochodu na podmioty będące w korzystniejszej sytuacji podatkowej.
Patrz: NSA z 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1319/10

UMOŻLIWIA ADMINISTRACJI SKARBOWEJ WERYFIKACJĘ, CZY CENY TRANSAKCJI SĄ CENAMI RYNKOWYMI

Patrz: NSA z 1 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1924/09
Patrz: NSA z 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1310/10
Patrz: NSA z 14 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1402/09

Nieprawidłowe prowadzenie dokumentacji podatkowej

Nieprawidłowe prowadzenie dokumentacji (…) stanowi konieczny warunek zastosowania przez organ sankcyjnej stawki podatku dochodowego od osób prawnych. Jeżeli decyduje to o wysokości wymiaru podatku, to należy uznać, że wskazany przepis ma charakter materialnoprawny. Sąd wskazuje na marginesie, że materialnoprawny charakter art. 9a updop znajduje także potwierdzenie w jednolitej dotychczas praktyce organów wydających interpretacje w tym zakresie, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 179/11, uznający zarzut naruszenia art. 9 a updop za zarzut podniesiony w zakresie prawa materialnego).

Wyrok WSA w Gdańsku z 29.01.2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1222/12

Główne problemy związane z dokumentowaniem cen transferowych

Ustalenie wysokości cen transferowych jest efektem różnorodnych relacji między podmiotami powiązanymi, w wyniku których podmiot może być zobligowanym, po spełnieniu ustawowych warunków (limitów), do posiadania dokumentacji podatkowej. Obowiązek ten może stanowić problem dla podatnika zobowiązanego do pełnego przedstawienia stanu faktycznego. Dlatego należy z odpowiednim wyprzedzeniem zaplanować czynności, które umożliwią prawidłowo przygotowywać się do sporządzenia kompletnej dokumentacji związanej z cenami transferowymi.

W tym celu należy być przygotowanym na pojawienie się problemów związanych z prawidłowym dokumentowaniem cen transferowych, takimi jak:

  1. trudności w ustaleniu jednostkowej wartości transakcji, która nie przekracza ustawowych limitów powodujących obowiązek prowadzenia dokumentacji podatkowej, 
  2. dokonywanie transakcji finansowych (cash-pooling) i ocena ich konsekwencji w obszarze cen transferowych, zwłaszcza gdy jednym z aktywnych podmiotów jest niepowiązana instytucja bankowa.

Dalsze informacje w książce: Ceny transferowe. Jak przygotować firmę do kontroli podatkowej >>>