Subskrybuj nas na Youtube
Kto bierze budynek w leasing finansowy i nie udostępnia go dalej, ten nie płaci podatku minimalnego. Tak zapewniło DGP Ministerstwo Finansów.
W Dzienniku Ustaw 4 lipca pod poz. 1291 opublikowano ustawę z 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wśród licznych zmian, które wprowadza, są również te dotyczące minimalnego podatku od nieruchomości komercyjnych. Większość z nich wejdzie w życie od 1 stycznia 2019 r., ale niektóre zaczną obowiązywać wstecz – już w odniesieniu do tegorocznych rozliczeń. Tak będzie m.in. z podatkiem od budynków użytkowanych w ramach umowy leasingu.
W 2018 r.
Przypomnijmy, że do czasu wejścia w życie tej nowelizacji minimalny podatek od nieruchomości komercyjnych muszą płacić właściciele i współwłaściciele budynków handlowo-usługowych i biurowych, których wartość początkowa przekracza 10 mln zł, sklasyfikowanych w Klasyfikacji Środków Trwałych jako:
a) centrum handlowe,
b) dom towarowy,
c) samodzielny sklep i butik,
d) pozostały handlowo-usługowy,
e) budynek biurowy.
Powstaje pytanie – co z budynkami leasingowanymi? Z art. 30g ust. 12 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 200 ze zm.; dalej: ustawa o PIT) oraz art. 24b ust. 12 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm.; dalej: ustawa o CIT) – w dotychczasowym brzmieniu – wynika, że gdy budynek został oddany do używania, to przepisy o podatku minimalnym stosuje się wyłącznie do podmiotu dokonującego odpisów amortyzacyjnych.
Nie budzi to wątpliwości, gdy budynek został oddany w leasing operacyjny (w rozumieniu przepisów podatkowych, pomijamy reguły ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości; t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 395 ze zm.). W takiej sytuacji odpisów dokonuje finansujący (lea singodawca), który jest zarazem właścicielem budynku. Niezależnie zatem od tego, czy oddał on budynek w leasing, czy sam z niego korzysta, pozostaje on podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku minimalnego (jeśli wartość początkowa tego budynku przekracza 10 mln zł).
Problem pojawia się przy leasingu finansowym, bo przy tego rodzaju umowie jej przedmiot (budynek) amortyzuje korzystający. Oznaczałoby to, że leasingobiorca musi płacić minimalny podatek dochodowy, choć nie jest właścicielem ani współwłaścicielem budynku.
Dotychczas jedyny wyjątek był uczyniony dla budynków biurowych. Te – jeśli są wykorzystywane wyłącznie lub w głównym stopniu na własne potrzeby podatnika – są wyłączone z opodatkowania (art. 30g ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT i art. 24b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT). Można więc przyjąć, że jeśli leasingobiorca wykorzystuje budynek biurowy wyłącznie lub w głównym stopniu na własne potrzeby, to nie płaci minimalnego podatku.
Powstaje jednak problem z lea singowanymi centrami handlowymi, domami towarowymi, sklepami, butikami i pozostałymi budynkami handlowo-usługowymi o wartości początkowej przekraczającej 10 mln zł. Z dotychczasowych przepisów wynikało, że użytkujący je leasingobiorca musiał płacić podatek minimalny:
- nawet gdy wykorzystywał je wyłącznie lub głównie na własne potrzeby i
- mimo że nie był ich właścicielem ani współwłaścicielem.
Co się zmieni wstecz
Problem ten rozwiązuje uchwalona 15 czerwca br. nowelizacja. Wprowadzane nią zmiany w podatku minimalnym są skutkiem ustaleń z Komisją Europejską. W tym zakresie, w którym zadziałają one na korzyść podatników, wejdą w życie wstecz, czyli już w odniesieniu do 2018 r. (u podatników CIT, u których rok podatkowy niekoniecznie musi się pokrywać z kalendarzowym – już w odniesieniu do roku podatkowego rozpoczynającego się po 31 grudnia 2017 r.). Pozostałe, czyli niekorzystne, zaczną obowiązywać od 2019 r.
Do pozytywnych należy m.in. właśnie zmiana dotycząca leasingu. Wiąże się ona ściśle z inną, bardzo istotną – objęciem podatkiem minimalnym (teraz będzie się on nazywał „podatkiem od przychodów z budynków”) tylko tych budynków, które zostały oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (np. leasingu).
Słowem, podatkiem nie będą objęte wszystkie budynki handlowo-usługowe i biurowe o wartości początkowej przekraczającej 10 mln zł, ale tylko te, które zostały oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze. Wynika to z art. 6 ustawy nowelizującej z 15 czerwca br. Zmiana ta zadziała wstecz, już od 1 stycznia 2018 r.
Docelowo, od 2019 r. zasada ta będzie dotyczyć wszystkich budynków, a więc również tych, które dziś w ogóle nie są objęte podatkiem (także np. magazynów, hoteli).
Tylko oddane do używania
Wymóg, aby budynek był oddany w całości lub w części do używania, ma istotne znaczenie dla leasingobiorców. Cóż on oznacza?
W leasingu operacyjnym nie ma zmian. Podatek minimalny (a od 2019 r. – „od przychodów z budynków”) nadal będzie płacić finansujący (leasingodawca), bo to on dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Ta zasada się nie zmieni, będzie tylko zapisana w innym przepisie (art. 30g ust. 17 ustawy o PIT oraz art. 24b ust. 17 ustawy o CIT).
W tym wypadku spełniony też będzie nowy wymóg, aby budynek został oddany w całości lub w części do używania (na tym właśnie polega oddanie do używania na podstawie umowy leasingu).
A co z leasingiem finansowym? W tym wypadku – jak powiedzieliśmy – utrzymana będzie zasada, że odpisów dokonuje korzystający. Nadal więc to na leasingobiorcy będzie ciążyć obowiązek podatkowy (art. 30g ust. 17 ustawy o PIT oraz art. 24b ust. 17 ustawy o CIT).
Nie będzie jednak spełniony drugi warunek – zasadniczo leasingobiorca nie oddaje budynku do używania, tylko przeciwnie – bierze go w leasing, by móc z niego korzystać. To by oznaczało, że leasingobiorca nie zapłaci podatku, jeżeli sam, po zawarciu umowy, nie odda następnie budynku w całości lub w części do używania komuś innemu (na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze).
Potwierdza to także odpowiedź udzielona przez Ministerstwo Finansów na pytanie DGP. [ramka] Z wyjaśnień MF wynika, że art. 24b ust. 17 ustawy o CIT (i odpowiednio art. 30g ust. 17 ustawy o PIT) należy interpretować w kontekście art. 24b ust. 1 ustawy o CIT (art. 30g ust. 1 ustawy o PIT). „Zatem w przypadku leasingu finansowego, podatnikiem podatku od przychodów z budynków będzie korzystający (leasingobiorca) dokonujący odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego oddanego mu do używania, jeżeli ten środek trwały zostanie następnie oddany w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze” – wyjaśnia resort.
Odpowiedź Ministerstwa Finansów z 25 czerwca 2018 r. na pytanie DG
Regulacje dotyczące minimalnego podatku dochodowego zostały wprowadzone ustawą z 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. poz. 2175) i obowiązują od dnia 1 stycznia 2018 r.
Zgodnie z art. 24b ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1036), zwanej dalej „ustawa o CIT”, podatek dochodowy od przychodów z tytułu własności środka trwałego położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, którego wartość początkowa przekracza 10 mln zł, w postaci:
1) budynku handlowo-usługowego sklasyfikowanego w Klasyfikacji jako:
a) centrum handlowe,
b) dom towarowy,
c) samodzielny sklep i butik,
d) pozostały handlowo-usługowy
2) budynku biurowego sklasyfikowanego w Klasyfikacji jako budynek biurowy
– wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.
Zgodnie z ust. 12 art. 24b ustawy o CIT, w przypadku gdy środek trwały, o którym mowa w ust. 1, został oddany do używania, przepisy dotyczące minimalnego podatku dochodowego stosuje się wyłącznie do podmiotu dokonującego odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a–16m ustawy o CIT.
Zatem w przypadku leasingu finansowego podatnikiem minimalnego podatku dochodowego jest korzystający (leasingobiorca), który dokonuje odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego oddanego mu do używania.
Ustawą z 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wprowadzono istotne zmiany w przepisach dotyczących przedmiotowego podatku, określonego jako podatek od przychodów z budynków (zmiany te mają wejść w życie z dniem 1 stycznia 2019 r.).
Zgodnie z nowym brzmieniem przepisu art. 24b ust. 1 ustawy o CIT podatek dochodowy od przychodu stanowiącego wartość początkową środka trwałego będącego budynkiem, który:
1) stanowi własność albo współwłasność podatnika,
2) został oddany w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
3) jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
– wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.
Podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 mln zł (ust. 9).
Zgodnie z ust. 17 nowelizowanego art. 24b ustawy o CIT w przypadku, gdy środek trwały został oddany do używania na podstawie umowy leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, przepisy dotyczące podatku od przychodów z budynków stosuje się wyłącznie do podmiotu dokonującego odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a–16m ustawy o CIT – w przypadku leasingu finansowego jest to korzystający (leasingobiorca).
Ww. ust. 17 art. 24b ustawy o CIT należy interpretować w kontekście ust. 1 art. 24b ustawy o CIT. Zatem w przypadku leasingu finansowego, podatnikiem podatku od przychodów z budynków będzie korzystający (leasingobiorca) dokonujący odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego oddanego mu do używania, jeżeli ten środek trwały zostanie następnie oddany w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.
Zgodnie z przepisem przejściowym ustawy nowelizującej w roku rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r. przepisy art. 24b ust. 1, w brzmieniu dotychczasowym, stosuje się wyłącznie do budynków, o których mowa w art. 24b ust. 1, w brzmieniu dotychczasowym, oddanych w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze. Zatem podatnicy przy ustalaniu podstawy opodatkowania będą mogli stosować rozwiązanie dotyczące objęcia podatkiem tylko tej części budynku, która jest wynajmowana w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r.
Dodatkowym argumentem za taką wykładnią jest wyłączenie z opodatkowania – również z mocą wstecz już od 1 stycznia 2018 r. – budynków handlowo-usługowych wykorzystywanych wyłącznie albo w głównym stopniu na własne potrzeby podatnika (art. 7 ustawy nowelizującej). To oznacza, że wskutek nowelizacji, podatkiem nie będą objęte wykorzystywane na własne potrzeby:
- budynki biurowe (tak jak dotychczas ), a także
- centra handlowe,
- domy towarowe,
- samodzielne sklepy i butiki,
- pozostałe budynki handlowo-usługowe.
Konsekwentnie zatem należałoby uznać, że skoro podatnik wziął w leasing budynek, aby samemu z niego korzystać, to nie powinien płacić podatku minimalnego. Co innego, gdy następnie odda go w najem, dzierżawę lub leasing innej osobie (firmie).
Podkreślmy raz jeszcze – w tym zakresie przepisy zaczną obowiązywać wstecz już od 1 stycznia 2018 r. Zwraca na to uwagę również MF w udzielonej naszej redakcji odpowiedzi. „Zatem podatnicy przy ustalaniu podstawy opodatkowania będą mogli stosować rozwiązanie dotyczące objęcia podatkiem tylko tej części budynku, która jest wynajmowana w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2017 r.” – wyjaśnił resort.
Od przyszłego roku
Pozostałe zmiany dotyczące przedmiotu opodatkowania wejdą w życie od 1 stycznia 2019 r. Najważniejsze z nich będą polegać na tym, że:
- podatkiem będą objęte wszystkie budynki będące środkiem trwałym (a nie tylko centra handlowe, domy towarowe, samodzielne sklepy i butiki, pozostałe budynki handlowo-usługowe, budynki biurowe); to oznacza, że podatek obejmie również np. hotele i magazyny;
- utrzymana będzie zasada, wprowadzona wstecz nowelizacją z 15 czerwca br., że podatek dotyczy tylko budynków oddanych w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze (np. leasingu);
- próg 10 mln zł nie będzie dotyczył budynku (jego wartości początkowej), tylko podatnika (podstawę opodatkowania będzie stanowić suma przychodów z poszczególnych budynków, pomniejszona o 10 mln zł);
- nie będzie podatku, gdy łączny udział oddanej do używania powierzchni użytkowej budynku nie będzie przekraczał 5 proc. całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku;
- wejdzie w życie specjalna klauzula umożliwiająca fiskusowi pobieranie podatku, gdy podatnik bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych przeniesie w całości lub w części własność albo współwłasność budynku, albo odda do używania budynek na podstawie umowy leasingu finansowego, w celu uniknięcia podatku od przychodów z budynków;
- podatnicy będą mogli występować o zwrot kwoty podatku od przychodów z budynków nieodliczonej w roku podatkowym od PIT lub CIT. ©℗
Tabela Co się zmieni w przedmiocie opodatkowania ©℗
| Rodzaj budynku – środka trwałego | Od 1 stycznia 2018 r. – według dotychczasowych przepisów | Od 1 stycznia 2018 r. – wskutek nowelizacji z 15 czerwca 2018 r. | Od 1 stycznia 2019 r. |
| centra handlowe | Tak, jeżeli ich wartość początkowa przekracza 10 mln zł | Tak, jeżeli:– ich wartość początkowa przekracza 10 mln zł, i – zostały one oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (np. leasingu), i – nie są one wykorzystywane wyłącznie lub w głównym stopniu na własne potrzeby podatnika | Tak, jeżeli:– suma przychodów z budynków należących do podatnika (ewentualnie wziętych w leasing finansowy) będzie przekraczać 10 mln zł, i – będą one oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (np. leasingu), i – łączny udział oddanej do używania powierzchni użytkowej budynku będzie przekraczał 5 proc. całkowitej powierzchni użytkowej budynku |
| domy towarowe | Tak, jeżeli ich wartość początkowa przekracza 10 mln zł | Tak, jeżeli:– ich wartość początkowa przekracza 10 mln zł, i – zostały one oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (np. leasingu), i – nie są one wykorzystywane wyłącznie lub w głównym stopniu na własne potrzeby podatnika | Tak, jeżeli:– suma przychodów z budynków należących do podatnika (ewent. wziętych w leasing finansowy) będzie przekraczać 10 mln zł, i – będą one oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (np. leasingu), i – łączny udział oddanej do używania powierzchni użytkowej budynku będzie przekraczał 5 proc. całkowitej powierzchni użytkowej budynku |
| samodzielne sklepy i butiki | Tak, jeżeli ich wartość początkowa przekracza 10 mln zł | Tak, jeżeli:– ich wartość początkowa przekracza 10 mln zł, i – zostały one oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (np. leasingu), i – nie są one wykorzystywane wyłącznie lub w głównym stopniu na własne potrzeby podatnika | Tak, jeżeli:– suma przychodów z budynków należących do podatnika (ewentualnie wziętych w leasing finansowy) będzie przekraczać 10 mln zł, i – będą one oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (np. leasingu), i – łączny udział oddanej do używania powierzchni użytkowej budynku będzie przekraczał 5 proc. całkowitej powierzchni użytkowej budynku |
| pozostałe budynki handlowo-usługowe | Tak, jeżeli ich wartość początkowa przekracza 10 mln zł | Tak, jeżeli:– ich wartość początkowa przekracza 10 mln zł, i – zostały one oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (np. leasingu), i – nie są one wykorzystywane wyłącznie lub w głównym stopniu na własne potrzeby podatnika | Tak, jeżeli:– suma przychodów z budynków należących do podatnika (ewentualnie wziętych w leasing finansowy) będzie przekraczać 10 mln zł, i – będą one oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (np. leasingu), i – łączny udział oddanej do używania powierzchni użytkowej budynku będzie przekraczał 5 proc. całkowitej powierzchni użytkowej budynku |
| budynki biurowe | Tak, jeżeli ich wartość początkowa przekracza 10 mln zł i nie są one wykorzystywane wyłącznie lub w głównym stopniu na własne potrzeby podatnika | Tak, jeżeli:– ich wartość początkowa przekracza 10 mln zł, i – zostały one oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (np. leasingu), i – nie są one wykorzystywane wyłącznie lub w głównym stopniu na własne potrzeby podatnika | Tak, jeżeli:– suma przychodów z budynków należących do podatnika (ewentualnie wziętych w leasing finansowy) będzie przekraczać 10 mln zł, i – będą one oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (np. leasingu), i – łączny udział oddanej do używania powierzchni użytkowej budynku będzie przekraczał 5 proc. całkowitej powierzchni użytkowej budynku |
| pozostałe budynki (hotele, magazyny) | Nie | Nie | Tak, jeżeli:– suma przychodów z budynków należących do podatnika (ewentualnie wziętych w leasing finansowy) będzie przekraczać 10 mln zł, i – będą one oddane w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze (np. leasingu), i – łączny udział oddanej do używania powierzchni użytkowej budynku będzie przekraczał 5 proc. całkowitej powierzchni użytkowej budynku |
