Subskrybuj nas na Youtube
Spółka zaczęła działać w specjalnej strefie ekonomicznej. Będzie mogła więc rozliczyć premię inwestycyjną. W jaki sposób premia wpływa na sprawozdanie finansowe? Czy jest ujmowana w rachunku zysków i strat?
Przez premię inwestycyjną należy rozumieć koszt uzyskania przychodów, zwolnienie dochodu, odliczenie od dochodu, zmniejszenie podstawy opodatkowania lub odliczenie od podatku w przypadku nabycia lub wytworzenia składnika aktywów podlegających amortyzacji lub gruntów zaliczonych do aktywów trwałych (z wyjątkiem gruntów wycenianych według wartości godziwej), niewiążące się ze zmniejszeniem jego wartości podatkowej. Zgodnie z Krajowym Standardem Rachunkowości nr 2 „Podatek odroczony” premia inwestycyjna wpływa na obliczenie podatku odroczonego.
Niekiedy przepisy podatkowe przewidują, że w przypadku nabycia lub wytworzenia określonych aktywów podatnik ma prawo do dokonania odliczeń od dochodu, odliczeń od podstawy opodatkowania lub od podatku albo do uznania pewnych kwot za koszty uzyskania przychodów. Rozwiązania podatkowe tego typu można podzielić na dwie grupy:
a) rozwiązania, którym towarzyszy zmniejszenie wartości podatkowej nabytych lub wytworzonych aktywów; tego typu rozwiązania podatkowe przybierają formę przyspieszonych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych dla celów podatkowych, tzn. całkowita kwota zmniejszeń podstawy opodatkowania po odliczeniach jest analogiczna jak w razie niestosowania tego typu rozwiązań, jednak zmniejszenia te są ujmowane w większym stopniu w początkowych okresach, a w mniejszym w późniejszych okresach; zasady ujmowania efektów podatkowych tego typu rozwiązań są analogiczne do zasad uwzględniania innych różnic przejściowych i zostały przedstawione w poprzednich rozdziałach,
b) rozwiązania, którym nie towarzyszy zmniejszenie wartości podatkowej nabytych lub wytworzonych aktywów; tego typu rozwiązania podatkowe mają charakter dotacji i nazywane są premiami inwestycyjnymi.
Jeżeli jednostka korzysta z premii inwestycyjnych, zmniejszenia zobowiązań z tytułu podatku dochodowego wskutek ich wykorzystania ujmuje się i wycenia zgodnie z zasadami właściwymi dla ujmowania i wyceny dotacji, subwencji lub dopłat służących sfinansowaniu nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo wykonania prac rozwojowych i wykazuje w rozliczeniu międzyokresowym przychodów. Rozliczenie międzyokresowe przychodów rozliczane jest następnie na pozostałe przychody operacyjne. Różnice przejściowe dotyczące rozliczeń międzyokresowych przychodów ujętych wskutek rozliczenia premii inwestycyjnych, nie stanowią podstawy do ujęcia aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego.
/>
W przypadku korzystania z premii inwestycyjnych ujmowany jest również składnik aktywów z tytułu podatku odroczonego związany z dochodami wolnymi od podatku nieodliczonymi w roku podatkowym oraz zmniejszeniami podstawy opodatkowania nieodliczonymi w roku podatkowym i przeniesionymi do odliczenia w latach następnych. Ten składnik aktywów z tytułu podatku odroczonego podlega testom na utratę wartości. W przypadku wystąpienia utraty wartości następuje równolegle odpisanie takich międzyokresowych rozliczeń przychodów z tytułu premii inwestycyjnych, w przypadku których dotacja już nie wystąpi.
PRZYKŁAD
Nowe środki i technologie
Spółka nabyła aktywa trwałe i nowe technologie o wartości 4 000 000 zł. Zakup nastąpił w grudniu 2015 r. i również w grudniu nabyte składniki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W 2016 r. spółka uzyskała prawo do odliczenia wydatków związanych z nabyciem nowych środków trwałych i technologii.
Przepisy podatkowe przewidują, że wydatki na nabycie nowych technologii stanowią zmniejszenie podstawy opodatkowania w wysokości 50 proc. wydatków poniesionych przez podatnika, uwzględnionych w wartości początkowej w części, w jakiej została zapłacona w roku podatkowym, w którym nową technologię wprowadzono do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zmniejszenie to nie powoduje obniżenia wartości podatkowej składnika wartości niematerialnych i prawnych.
/>
W przypadku gdy wysokość podstawy opodatkowania nie pozwala na odliczenie wydatków związanych z nabyciem nowych technologii, zmniejszenia podstawy opodatkowania można dokonać w ciągu trzech następnych lat podatkowych w kwocie nie większej niż 50 proc. wydatków.
Wartość bilansowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych na 31 grudnia 2015 r. jest taka sama. Od stycznia 2016 r. spółka dokonuje naliczenia odpisów amortyzacyjnych według takich samych zasad dla celów podatkowych i bilansowych. Wartość bilansowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych na 31 grudnia 2016 r. będzie więc taka sama.
Spółka naliczy w 2016 r. możliwą do wykorzystania wartość premii inwestycyjnej i uzyskanej oszczędności związanej z możliwym obniżeniem podatku dochodowego do zapłaty.
4 000 000 zł x 50 proc. x 19 proc. = 380 000 zł
Obliczona wartość premii zostanie ujęta na koncie „Rozliczenia międzyokresowe przychodów” w korespondencji z kontem „Podatek dochodowy”.
Rozliczenie międzyokresowe przychodów będzie rozliczane w korespondencji z „Pozostałymi przychodami operacyjnymi” równolegle przez okres amortyzacji środków trwałych. Przyjmijmy założenie, że w naszym przykładzie amortyzacja środków trwałych będzie dokonywana stawką 10 proc., a więc przychody będą naliczane według wyliczenia 380 000 zł : 10 lat = 38 000 zł rocznie, a kwota miesięczna będzie wynosiła 38 000 zł : 12 miesięcy = 3166,67 zł.
Załóżmy, że spółka w 2016 r. nie skorzysta z możliwych do odliczenia od dochodu wydatków związanych z premią inwestycyjną, ponieważ podstawa opodatkowania nie pozwala na odliczenie kwoty wydatków. W efekcie spółka naliczy aktywa z tytułu odroczonego podatku.
Naliczenie aktywów z tytułu odroczonego podatku 4 000 000 zł x 50 proc. x 19 proc. = 380 000 zł.
Objaśnienia:
1) Ujęcie skutków premii inwestycyjnej 380 000 zł;
2) Ujęcie aktywów z tytułu odroczonego podatku 380 000 zł.
Po zaksięgowaniu aktywa z tytułu odroczonego podatku należy przeprowadzić test na utratę wartości aktywa.
W kolejnych latach spółka będzie wykorzystywać premię inwestycyjną do zmniejszenia dochodu do opodatkowania i równocześnie do obniżenia podatku dochodowego do zapłaty.
WARIANT 1
Załóżmy, że w 2017 r. spółka osiągnęła dochód w wysokości 800 000 zł i będzie mogła wykorzystać z premii kwotę 800 000 zł. Spółka wykorzysta więc część aktywów z tytułu odroczonego podatku. Do rozliczenia na kolejny rok zostanie kwota 1 200 000 zł.
/>
Aktywa z tytułu odroczonego podatku na koniec 2017 r. powinny wynosić 1 200 000 zł x 19 proc. = 228 000 zł.
Objaśnienia:
1) Zmniejszenie aktywów z tytułu odroczonego podatku 152 000 zł;
2) Przeniesienie podatku dochodowego na wynik finansowy 152 000 zł.
Kwota zysku netto do podziału przy założeniu, że wynik finansowy brutto i dochód do opodatkowania są sobie równe, wynosi 800 000 zł – 152 000 zł = 648 000 zł.
Jeżeli w roku 2018 okaże się, że spółka nie może rozliczyć pozostałej premii inwestycyjnej, to konieczne będzie przeprowadzenie testu na utratę wartości. Po przeprowadzeniu testu może się okazać, że spółka nie będzie w stanie wykorzystać całej ulgi inwestycyjnej. Nie ma wtedy potrzeby tworzenia odpisu aktualizującego. Wartość niewykorzystanych aktywów odpisuje się w ciężar rozliczenia międzyokresowego przychodów.
WARIANT 2
Załóżmy, że w 2017 r. spółka z przykładu 1 osiągnęła dochód w wysokości 800 000 zł i będzie mogła wykorzystać z premii kwotę 800 000 zł. Spółka wykorzysta więc część aktywów z tytułu odroczonego podatku. Równocześnie spółka przeprowadziła analizę i ustaliła, że w kolejnym roku będzie mogła odliczyć jeszcze tylko 500 000 zł. Spółka nie będzie miała możliwości rozliczenia pozostałej części ulgi w wysokości:
1 200 000 zł – 500 000 zł = 700 000 zł.
Objaśnienia:
1) Zmniejszenie aktywów z tytułu odroczonego podatku 152 000 zł;
2) Przeniesienie podatku dochodowego na wynik finansowy 152 000 zł;
3) Naliczenie rocznego rozliczenia premii w przychody – 38 000 zł;
4) Odpisanie wartości aktywów z tytułu podatku odroczonego w części, której nie będzie można odliczyć – 133 000 zł.
Podstawa prawna
Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1047).
Rozdział XIII Krajowego Standardu Rachunkowości nr 2 „Podatek odroczony”