Gminy budujące sieci wodociągowe realizują zadania własne. Czy działają jako przedsiębiorcy? Na to pytanie odpowie poszerzony skład sądu kasacyjnego. Chodzi o prawo do odliczenia VAT, a więc o duże pieniądze.
Nie jest jeszcze znany termin podjęcia uchwały, ale jak zgodnie przyznają eksperci, może być ona równie ważna dla rozliczeń samorządów, jak wcześniejsze dotyczące podatkowego statusu gminnych jednostek budżetowych.
Reklama
W czym rzecz

Reklama
Spór między samorządami a fiskusem dotyczy w praktyce skutków finansowych wielu realizowanych obecnie i już zrealizowanych inwestycji, np. budowy wodociągów, dróg publicznych czy kanalizacji. Wiele z nich gminy realizują wprawdzie w ramach swoich ustawowych zadań własnych, ale pośrednio są one związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W takim właśnie przypadku powstaje pytanie, czy istnieje prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych wcześniej wydatków. Dobrym przykładem jest właśnie sprawa gminy, której skutkiem będzie przyszła uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego. W latach 2010–2013 wyprzedawała ona grunty pod budownictwo mieszkaniowe. Z zamówionych badań rynku wynikało, że nabywcy chętniej kupują nieruchomości, na których są zlokalizowane sieci wodociągowe i kanalizacyjne. Gmina, licząc na większy dochód ze sprzedaży gruntów, zrealizowała taką inwestycję. Zbudowaną infrastrukturę udostępniła nabywcom działek. Następnie zapytała dyrektora izby skarbowej, czy może odliczyć VAT od wydatków, które poniosła na budowę wodociągów i kanalizacji. Podkreślała, że gdyby nie zrealizowała inwestycji, nie uzyskałaby większego dochodu ze sprzedaży gruntów. A taka transakcja jest opodatkowana VAT. Gmina powołała się na potwierdzający jej stanowisko wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 1 lipca 2004 r. (sygn. akt C– 65/03).
Dyrektor izby nie zgodził się z samorządowcami. Przypomniał, że zaspokajanie potrzeb mieszkańców jest jednym z zadań własnych gminy. Z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 594) wynika, że chodzi m.in. o zaopatrzenie mieszkańców w wodę, udostępnienie im kanalizacji i usuwanie ścieków. Realizując inwestycję gmina działała we własnym interesie i nie ma znaczenia to, że zarobiła więcej na późniejszej sprzedaży działek – uznał dyrektor izby. Odmówił więc gminie prawa do odliczenia VAT. Równie restrykcyjny był Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu rozpatrujący skargę samorządu. Wątpliwości nabrał dopiero Naczelny Sąd Administracyjny (postanowienie z 28 sierpnia 2015 r. (sygn. akt I FSK 1256/14).
Za fiskusem
Sąd kasacyjny zwrócił uwagę na dotychczasową rozbieżność w orzecznictwie dotyczącym podobnych spraw. Część sporów wygrywały gminy, a część fiskus, a to oznacza, że samorządy nie mogą liczyć na pewność, kiedy przychodzi do rozliczeń podatkowych. Z organami podatkowymi NSA zgodził się m.in. w wyrokach z 11 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 965/11), z 26 października 2012 r. (sygn. akt I FSK 1906/11) i z 19 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1669/13. Odwoływał się w nich m.in. do art. 9 ustawy o samorządzie gminnym, z którego wynika, że aby uznać, iż gmina prowadzi działalność gospodarczą, musi ona wykraczać poza realizację zadań o charakterze użyteczności publicznej. Budowa drogi, kanalizacji czy też wodociągów jest zadaniem własnym samorządu, więc realizując takie inwestycje nie działa on jak przedsiębiorca – podkreślał NSA. To zaś oznacza, że gminy nie mają prawa do odliczenia VAT od ponoszonych wydatków.
Za podatnikiem
Przeciwne stanowisko zaprezentował NSA w wyroku z 22 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 758/13. Uznał, że gmina będąca w podobnej sytuacji ma prawo do odzyskania pieniędzy, bo istotny jest związek zrealizowanej inwestycji z czynnościami opodatkowanymi, np. z późniejszą sprzedażą gruntów. NSA odwołał się w wyroku nie do ustawy o samorządzie gminnym, a do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.). Z przepisu wynika, że co do zasady organy władzy publicznej takie jak gmina nie działają jako przedsiębiorcy, gdy realizują zadania własne. Wyjątkiem, kiedy uznaje się, że działają jako podatnicy VAT, jest sytuacja, gdy podstawą do ich działania jest zawarta umowa cywilnoprawna. Dodatkowo z orzecznictwa TSUE, m.in. z wyroku z 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 wynika, że można uznać gminę za przedsiębiorcę, nawet jeśli działa w charakterze władzy publicznej – przypomniał NSA. Wszystko po to, aby nie zakłócić konkurencji i nie uprzywilejować samorządu realizującego inwestycje podobne do prywatnych firm.
Liczy się cel
Z argumentami samorządów zgadza się Roman Namysłowski, doradca podatkowy i partner w Crido Taxand. Ekspert zwraca uwagę, że kluczową kwestią jest to, że wydatki poniesione przez gminy nie służą wyłącznie działalności nieopodatkowanej VAT, ale wiążą się też np. z późniejszą opodatkowaną sprzedażą gruntów. Niejednokrotnie już TSUE uznawał, że warunkiem odliczenia podatku jest to, aby określony wydatek był elementem kosztowym sprzedawanego towaru bądź usługi. A tak właśnie jest w opisanym przypadku – mówi Roman Namysłowski. Ważna jest sekwencja zdarzeń. Jeśli gmina sprzedawałaby nieruchomości przed budową na nich wodociągów i kanalizacji, uzyskałaby z tego tytułu niższy dochód. Dopiero dzięki nakładom uzyskała wyższą cenę. Nie może więc być karana z tego tytułu – podsumowuje ekspert Crido Taxand.
Podobnego zdania jest Rafał Stokrocki, starszy menedżer w dziale doradztwa podatkowego w PwC. W ustawach podatkowych nie znajdziemy zasady, zgodnie z którą gmina realizująca zadania własne bezwzględnie nie może być opodatkowana VAT. W określonych warunkach, czyli na podstawie podpisanych umów cywilnoprawnych, samorządy działają tak jak inni przedsiębiorcy. Trudno więc zgodzić się z argumentacją fiskusa – mówi Rafał Stokrocki. Gdyby uznać, że ma on rację,to co z przypadkami, gdy gmina rozbudowuje infrastrukturę wodną i kanalizacyjną (czyli realizuje zadanie własne), a następnie sama lub poprzez swój zakład budżetowy świadczy usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków? W takiej sytuacji fiskus ani sądy nie negują, że istnieje związek między inwestycją a czynnościami opodatkowanymi, a w konsekwencji samorządy mogą odliczać daninę. Trudno więc o podatkowe rozróżnienie obu sytuacji – podkreśla ekspert PwC.
Potencjalne skutki
Rafał Stokrocki zwraca też uwagę na znaczenie przyszłej uchwały NSA. Jeśli będzie ona niekorzystna dla gmin, to powstaną liczne wątpliwości dotyczące zakresu możliwego odliczenia podatku naliczonego przez jednostki samorządu terytorialnego. Katalog ich zadań własnych jest bowiem bardzo szeroki i obejmuje m.in. takie kwestie jak gospodarka nieruchomościami, lokalny transport zbiorowy, kultura fizyczna i turystyka, kwestie pochówku zmarłych itp. Gminy, które wykonują zadania własne w tych obszarach, bardzo często działają jako podatnicy VAT. Chodzi np. o sytuacje, gdy wydzierżawiają lokale użytkowe czy pobierają opłaty za wstęp do obiektów sportowych. Gdyby ewentualnie sąd kasacyjny w uchwale odmówił samorządom prawa do odliczenia daniny, to miałoby to negatywny skutek dla każdej z opisanych sytuacji – podsumowuje ekspert PwC.
PiS szykuje zmiany
Sądowi kasacyjnemu argumentów w sporze może też dostarczyć treść nowej ustawy o VAT, którą chce przegłosować Prawo i Sprawiedliwość. Zgodnie z nowym art. 11 organy władzy publicznej będą podatnikami, gdy będą wykonywać czynności, do których są uprawnione, jeśli mogą być one wykonane przez innych podatników, w szczególności gdy podstawą do ich wykonania są umowy cywilnoprawne.
Definicja organów władzy publicznej jest więc węższa niż obecnie, a celem wprowadzenia zmian jest „upowszechnienie płacenia podatku”.
TSUE po stronie gmin
Argumentów może też dostarczyć wyrok TSUE z 22 października 2015 r. w sprawie C-126/14. Nie chodziło wprawdzie o jednostkę samorządu terytorialnego, a spółkę, ale problem był podobny. Firma wybudowała na zlecenie litewskiej agencji płatniczej ścieżkę rekreacyjno-edukacyjną, a przy okazji również tarasy widokowe, miejsca do palenia ognisk, stoisko informacyjne i parkingi. Spółka zobowiązała się, że umożliwi darmowy dostęp do ścieżki każdemu zainteresowanemu. W zamian za to dostała zwrot prawie 90 proc. kosztów budowy. Spółka planowała wykorzystywać inwestycję w działalności gospodarczej, zarabiając na turystach. Chciała m.in. sprzedawać im artykuły spożywcze i pamiątki. Liczyła na odliczenie VAT od zakupów, ale litewski fiskus odmówił takiego prawa. Argumentem było to, że inwestycja miała służyć ogółowi mieszkańców, a nie działalności gospodarczej. Spór trafił do TSUE, a ten uznał, że prawo do odliczenia może dotyczyć nawet sytuacji, gdy ogólnodostępna inwestycja publiczna dopiero zachęci turystów do odwiedzin miejsca, w którym spółka w ramach swojej działalności gospodarczej, będzie dostarczać towary i świadczyć usługi.