Spółka (podatnik VAT czynny) wynajmuje wolne powierzchnie w posiadanych nieruchomościach. Zgodnie z zawartymi umowami najemca obok czynszu jest odrębnie obciążany kosztami opłat dodatkowych (m.in. za energię elektryczną, cieplną, gaz, wodę i ścieki). Najemcy nie mają możliwości samodzielnego zawarcia indywidualnych umów bezpośrednio z dostawcami mediów. Rozliczanie tych opłat odbywa się przez ich refakturowanie przez spółkę na najemców bez doliczania marży. Spółka nie czerpie żadnych korzyści finansowych z tego tytułu.
Refakturowanie, tj. wystawianie refaktur obejmujących media, odbywa się w następujący sposób: odrębna refaktura za media, którą płaci najemca; faktura obejmująca czynsz zawiera również poszczególne kwoty za media w odrębnych pozycjach od pozycji zawierającej kwotę czynszu.
Koszty mediów są ustalane na podstawie indywidualnego ich zużycia wynikającego z opomiarowania według liczników bądź według kryterium liczby osób u najemcy korzystającego z nieruchomości czy też proporcjonalnie do zajmowanej przez niego powierzchni. W konsekwencji spółka, wystawiając dla najemców refaktury za dostarczane media, stosuje stawki VAT właściwe dla tych mediów, zgodnie ze stawkami z faktur otrzymanych od ich dostawców. W którym momencie powstaje na gruncie VAT obowiązek podatkowy w przypadku refakturowania kosztów mediów? Czy słusznie spółka przyjmuje, że jest to data wystawienia refaktury dla najemców?
W związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości UE z 16 kwietnia 2015 r., sygn. C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa) organy podatkowe i sądy administracyjne obecnie przyjmują, że towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy mediów, np. wody, energii elektrycznej i cieplnej, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) przez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu jest ustalana w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie według liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być np. liczba osób korzystających z nieruchomości czy też jej powierzchnia (wyrok NSA z 1 września 2015 r., sygn. akt I FSK 1414/13; interpretacja indywidualna dyrektora IS w Poznaniu z 19 stycznia 2016 r., nr ILPP2/443-303/14/15-S/SJ; interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 25 września 2017 r., nr 0115-KDIT1-1.4012.365.2017.3.AJ).
W analizowanej sprawie spółka słusznie przyjęła, że refakturowane media stanowią odrębne czynności od związanych z nimi usług najmu, opodatkowane według właściwych dla nich zasad i stawek podatku VAT. Istota problemu sprowadza się do ustalenia, kiedy w analizowanej sprawie powstaje w VAT obowiązek podatkowy z tytułu refakturowanych mediów, tj. czy słusznie spółka przyjmuje datę wystawienia refaktury dla najemców.
Refakturowanie: Kto i kiedy powinien to robić
Refakturowanie: Kto i kiedy powinien to robić

Zobacz również
Sposób powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług najmu oraz dostawy mediów ustawodawca określił w sposób szczególny. Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu:
a) dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
b) świadczenia usług:
wtelekomunikacyjnych,
wwymienionych w poz. 140–153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
wnajmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
wochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
wstałej obsługi prawnej i biurowej,
wdystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego
wz wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.
Uwaga: W przypadku świadczenia usług najmu i dostawy mediów, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury (tj. nie później niż z upływem terminu płatności), a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności (zob. art. 19a ust. 7 w zw. z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT). Zatem, w sytuacji gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności.
W analizowanej sprawie, skoro refakturowane media stanowią odrębne czynności od związanych z nimi usług najmu, to prawidłowo spółka przyjmuje, że obowiązek podatkowy z tytułu refakturowanych mediów, stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, powstaje z chwilą wystawienia faktury na rzecz danego odbiorcy (najemcy). Należy jednak zastrzec, że gdyby zdarzyło się, iż spółka nie wystawiła faktury (refaktury za media) lub wystawiła ją z opóźnieniem, to obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy o VAT – powstanie z chwilą upływu terminu płatności (zob. interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 17 października 2017 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.383.2017.1.ASZ).
WAŻNE
W przypadku m.in. świadczenia usług najmu i dostaw mediów wcześniejsze otrzymanie zapłaty, np. zaliczki, nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.
Podstawa prawna
Art. 19a, art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.).