Wspólne rozliczenia sprawiają, że z VAT mogą mieć do czynienia osoby, które dotychczas zawodowo nie miały z nim styczności. To oznacza zwiększone ryzyko dla wójtów czy skarbników JST.
Wielokrotnie już omawiany wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie gminy Wrocław w kwestii uznania gminy oraz jej jednostek organizacyjnych (tj. jednostek budżetowych oraz zakładów budżetowych) za jednego podatnika VAT zmienił dotychczasową praktykę, która umożliwiała uznawanie jednostek organizacyjnych gminy za odrębnych podatników VAT. Powstała więc konieczność dostosowania sposobu rozliczania VAT w gminach przez wspólne rozliczenie gminy oraz jej jednostek organizacyjnych.
Tymczasem centralizacja działająca niepoprawnie, tj. generująca błędy lub nieprawidłowości, jest sporym ryzykiem dla osób odpowiedzialnych za rozliczenia podatkowe gminy. Specyfika funkcjonowania JST i ich złożoność organizacyjna nie pozwalają na szablonowe potraktowanie tego procesu. W związku z tym analizując poszczególne zagadnienia, należy zwrócić szczególną uwagę na aspekty odpowiedzialności karnej skarbowej osób zajmujących kierownicze stanowiska.
Winny także ten, kto kieruje
Reklama
Po centralizacji, gdy JST i jej jednostki organizacyjne będą traktowane jako jeden podatnik, deklaracje podatkowe składane będą przez daną jednostkę samorządu terytorialnego, a odpowiedzialność karna skarbowa spadnie na osoby kierujące JST i skarbników. Osoby te odpowiadają m.in. za gospodarowanie mieniem komunalnym i wykonanie budżetu.
Przechodząc na grunt kodeksu karnego skarbowego, należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 k.k.s. za sprawstwo odpowiada nie tylko ten, kto wykonuje czyn zabroniony sam albo wspólnie i w porozumieniu z inną osobą, ale także ten, kto kieruje wykonaniem czynu zabronionego przez inną osobę lub wykorzystując uzależnienie innej osoby od siebie, poleca jej wykonanie takiego czynu. Stosownie natomiast do par. 3 tego artykułu za przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe odpowiada jak sprawca także ten, kto na podstawie przepisu prawa, decyzji właściwego organu, umowy lub faktycznego wykonywania zajmuje się sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi, osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, której odrębne przepisy przyznają zdolność prawną.

Reklama
Warto zwrócić uwagę na orzeczenie Sądu Najwyższego dotyczące tzw. zamiaru ewentualnego, czyli sytuacji, w której sprawca przewiduje możliwość popełnienia czynu zabronionego i na to się godzi. Zarówno zamiar bezpośredni, jak i ewentualny objęte są zakresem winy umyślnej. Otóż zgodnie z postanowieniem SN z 23 maja 2002 r. (sygn. akt V KKN 426/00) „powierzenie obowiązków w zakresie rozliczeń podatkowych fachowym osobom trzecim nie znosi samo przez się odpowiedzialności podatnika w sferze prawa karnego skarbowego, ale pod warunkiem udowodnienia, że miał on jednak świadomość możliwości wadliwego rozliczenia i godził się na rozliczenie niezgodne z przepisami prawa podatkowego”.
Automatyzm i brak dowodów
Przypisanie danej osobie odpowiedzialności karnej skarbowej wymaga udowodnienia pewnych przesłanek. Należy jednak wskazać, że postępowania karne skarbowe cechuje pewien automatyzm działania administracji podatkowej, utożsamiającej błąd w rozliczeniach (spowodowany np. błędem ludzkim lub niewłaściwą interpretacją przepisu) z istnieniem winy po stronie osób odpowiedzialnych. Istotnym problemem przy tego rodzaju postępowaniach są również trudności dowodowe na etapie postępowania przed sądem – częsty brak dostatecznie silnych dowodów wykazujących dochowanie należytej staranności, opieranie się wyłącznie na słabych dowodach z zeznań świadków. Pamięć ludzka często bowiem zawodzi i po kilku latach od danego zdarzenia może się okazać, że osoby bezpośrednio zaangażowane w dane czynności nie pamiętają okoliczności, w jakich zostały one podjęte. Konsekwencją udowodnienia danej osobie zamiaru bezpośredniego lub ewentualnego jest wydanie przez sąd wyroku skazującego, co z kolei implikuje wpis do Krajowego Rejestru Karnego.
Skazanie ma szczególne znaczenie w przypadku pracowników samorządowych. Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. o pracownikach samorządowych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1202) pracownikiem samorządowym zatrudnionym na podstawie wyboru (wójt, burmistrz, prezydent, starosta, marszałek) czy powołania (zastępca wójta, burmistrza, prezydenta, skarbnik gminy, powiatu czy województwa) nie może być osoba skazana prawomocnym wyrokiem sądu za umyślne przestępstwo ścigane z oskarżenia publicznego lub umyślne przestępstwo skarbowe.
Zachowanie procedur
Mając na uwadze perspektywę osób kierujących JST (wójt, burmistrz, prezydent, starosta, marszałek), jak i skarbników tych jednostek, związaną z odpowiedzialnością za rozliczenia, celowe jest usprawnienie procesu zarządzania dokumentacją przy centralizacji rozliczeń VAT przez wprowadzenie odpowiednich procedur. Pozwolą one wykazać osobom odpowiedzialnym, że została z ich strony zachowana należyta staranność, a zaistniałe zdarzenie jest wyłącznie wynikiem błędu, czyli nie ma winy. Zgodnie bowiem z art. 1 par. 3 kodeksu karnego skarbowego nie popełnia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego sprawca czynu zabronionego, jeżeli nie można mu przypisać winy w czasie czynu. Po wprowadzeniu centralizacji spora część pracowników będzie po raz pierwszy miała do czynienia z VAT. Takich pracowników niewątpliwie należy przeszkolić z VAT i procedur obowiązujących w danym samorządzie w zakresie tego podatku.
Odpowiednie przygotowanie pracowników, weryfikacja wiedzy tych osób oraz wdrożenie procedur pozwolą w przypadku prowadzenia postępowania karnego skarbowego na wykazanie należytej staranności osób zajmujących się rozliczeniami finansowymi JST, co z kolei przełoży się na brak odpowiedzialności karnej.
Nowy podział obowiązków
Centralizacja VAT w gminie wiąże się z nowym podziałem obowiązków pracowników pionu księgowego JST. Wynika to ze zwiększenia ilości zadań związanych z rozliczeniem VAT. Pamiętać dodatkowo należy o konieczności bieżącego śledzenia przepisów związanego z licznymi zmianami w zakresie VAT i reagowania na nie czy podnoszenia kompetencji pracowników pionu księgowego. Warto również rozważyć specjalizację określonych osób w zakresie prowadzenia rozliczeń VAT.
W związku z powyższym kluczowe jest przeprowadzenie analizy kompetencji pracowników, a w dalszej kolejności wyrównanie ich poziomu kompetencyjnego – szkolenia merytoryczne, a przy strukturze kilkunastoosobowej – celowe jest wyłonienie funkcji eksperta VAT dla JST (odpowiedzialnego za rozwiązywanie nietypowych kwestii oraz śledzenia zmian).
Zaznaczyć należy, że równie ważna jest wiedza merytoryczna w zakresie samego VAT, jak i procedura jego rozliczania w danej JST. Najważniejszym celem jej wdrożenia jest określenie i stosowanie obowiązków dotyczących rozliczania VAT w gminie, obiegu dokumentów między jednostkami organizacyjnymi a gminą oraz rozgraniczenie odpowiedzialności za błędy w zakresie rozliczeń podatkowych gminy z tytułu VAT wynikającej z nieprzestrzegania procedur funkcjonujących w gminie.
Ograniczanie błędów
Wdrożenie procedur dotyczących rozliczenia VAT jest bardzo ważne z wielu względów. Przede wszystkim w sposób jasny i wyraźny określa prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych. Drugim bardzo ważnym argumentem jest to, że pozwala na ograniczenie ryzyka występowania błędów w rozliczeniach. I wreszcie, co z punktu widzenia zarządzających JST jest najbardziej istotne, odpowiednie przygotowanie i zaimplementowanie procedur pozwala ograniczyć możliwość ponoszenia odpowiedzialności karnej skarbowej przez wójta, burmistrza, prezydenta oraz skarbnika.
Dlaczego odpowiednie zorganizowanie i wprowadzenie procedur jest bardzo ważne? Należy ponownie podkreślić, że po dokonaniu centralizacji za wszelkie nieprawidłowości w zakresie VAT odpowiedzialność będzie ponosiła gmina oraz osoby podpisujące deklarację VAT.
O ile w przypadku służb księgowych zatrudnionych bezpośrednio w urzędzie danego miasta wójtowie, burmistrzowie, prezydenci i skarbnicy mają pewne rozeznanie co do doświadczenia i umiejętności w zakresie rozliczania VAT, to w sytuacji, gdy nagle JST rozlicza się dodatkowo wraz z kilkudziesięcioma innymi jednostkami organizacyjnymi, pojawia się zwiększone ryzyko zaistnienia nieprawidłowości. Wówczas to właśnie wójtowie, burmistrzowie, prezydenci i skarbnicy przyjmują na swoje barki za nie odpowiedzialność.
Wynik w aktach osobowych
Aby odpowiednio przygotować centralizację rozliczeń VAT i zapewnić sobie swojego rodzaju zabezpieczenie przed zarzutem niedopełnienia należytej staranności, celowe jest przeszkolenie całego personelu zajmującego się VAT, przy czym szkolenie powinno zostać zakończone sprawdzeniem umiejętności danego pracownika, a wynik sprawdzianu powinien znaleźć się w aktach osobowych. Drugą bardzo istotną rzeczą jest opracowanie i wdrożenie procedur opisanych powyżej. W przypadku wszczęcia postępowania przez organy skarbowe, jeśli istnieją procedury, można z łatwością zweryfikować, kto i na jakim etapie zobowiązany był do dokonania odpowiedniej czynności związanej z rozliczeniem VAT. Co więcej, pokazując organom podatkowym, że w danej jednostce są opracowane i wdrożone procedury, można wykazać należytą staranność w celu prawidłowego rozliczenia VAT. To powoduje, że nie ma podstaw do przedstawienia wójtowi, burmistrzowi, prezydentowi czy skarbnikowi zarzutu działania w zamiarze bezpośrednim czy też ewentualnym popełnienia przestępstwa skarbowego. Opracowanie i wdrożenie odpowiednich procedur jest zatem pewnym instrumentem chroniącym osoby odpowiedzialne za rozliczenia finansowe jednostki samorządu terytorialnego.
Czynności, jakie należy przeprowadzić, przystępując do przygotowania odpowiednich procedur:
● Analiza wykonywania przez jednostki organizacyjne JST czynności objętych zakresem VAT – na tym etapie następuje określenie jednostek organizacyjnych, których działalność będzie uwzględniana przy rozliczeniach gminy;
● Analiza kompetencji pracowników jednostek organizacyjnych w zakresie VAT, czyli określenie ich poziomu merytorycznego oraz wdrożenie specjalizacji w preferowanych obszarów finansowo-księgowych;
● Wybór modelu centralizacji rozliczeń – chodzi o określenie sposobu przeprowadzenia centralizacji;
● Określenie procedur dotyczących centralizacji rozliczeń VAT – zmierza do określenia zasad rozliczenia VAT w gminie, procesu przekazywania informacji i dokumentów, odpowiedzialności poszczególnych jednostek występujących w procesie;
● Szkolenia z zakresu VAT oraz procedur rozliczenia VAT – celem tego etapu jest zaktualizowanie wiedzy pracowników w zakresie VAT oraz ich roli w procesie księgowym, a także przekazanie pracownikom wiedzy na temat funkcjonowania nowego modelu rozliczeń VAT oraz ich obowiązków;
● Procedury ograniczające ryzyko odpowiedzialności k.k.s. za błędy w rozliczeniach podatkowych – ich celem jest wdrożenie rozwiązań mających ograniczyć ryzyko odpowiedzialności włodarzy gminy oraz skarbnika za ewentualne błędy w prowadzonych rozliczeniach.
Procedury związane z centralizacją VAT określają wiele elementów. Najważniejsze z nich to:
● obieg dokumentów pomiędzy jednostkami organizacyjnymi a gminą (np. sposób opisywania dokumentów wpływających do jednostki – daty odbioru),
● sposoby ewidencjonowania sprzedaży świadczeń przez jednostkę organizacyjną.
● terminy na wykonywanie poszczególnych czynności związanych z rozliczeniem VAT (np. terminy na przekazanie danych do gminy),
● zakres czynności wykonywanych przez jednostki organizacyjne gminy w zakresie rozliczeń z tytułu VAT (np. obowiązek przygotowania rejestrów VAT dla danej jednostki),
● zakres oraz obszary odpowiedzialności ponoszonej przez pracowników jednostek organizacyjnych gminy (np. obszary związane z prawidłowym przygotowywaniem rejestrów VAT),
● zakres kompetencji dyrektorów bądź kierowników jednostek organizacyjnych oraz osób im podległych,