Bezpłatne noclegi. Sądy zmieniły zdanie, fiskus pozostał przy swoim

Na jeden z nich – z 9 maja 2024 r. – powołał się nawet dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 1 sierpnia 2025 r. (0113-KDIPT2-3.4011.537.2025.1.NM). Wyciągnął z niego jednak całkiem przeciwne wnioski – stwierdził, że pracodawca musi potrącać zaliczkę na PIT, gdy pracownik oddelegowany do pracy za granicą ma zapewnione bezpłatne zakwaterowanie i dojazd. Tak samo stwierdził w dwóch interpretacjach z 8 sierpnia 2025 r. (0113-KDIPT2-3.4011.526.2025.2.GG i 0115-KDIT1.4011.497.2025.1.MN).

Wygląda na to, że spory o PIT od bezpłatnego dojazdu i zakwaterowania będą jeszcze długo trafiać na sądową wokandę.

PIT od darmowych noclegów i transportu

Chodzi o PIT od zakwaterowania i transportu zapewnionych nieodpłatnie pracownikom delegowanym, a więc takim, którzy nie przebywają w podróży służbowej, tylko są wysyłani czasowo w inne miejsce (w kraju lub za granicę), by tam wykonać powierzone im obowiązki, np. związane z budową. Problem opisywaliśmy wielokrotnie na łamach DGP.

Przypomnijmy więc tylko, że do sierpnia 2023 r. sądy orzekały na niekorzyść firm i ich pracowników. Stwierdzały, że nieodpłatne zakwaterowanie i transport to dla oddelegowanych podatkowy przychód, bo w przeciwnym razie musieliby oni zapłacić za nocleg i dojazd z własnej kieszeni.

Dla pracodawców oznaczało to, że jako płatnicy muszą pobierać z tego tytułu zaliczkę na PIT i odprowadzać ją do urzędu skarbowego.

Sądy zmieniły zdanie w sprawie pracowników oddelegowanych

Wykładnia sądów zmieniła się od sierpnia 2023 r., odkąd zapadły trzy wspomniane wyroki, w których NSA zwrócił uwagę na szczególne unormowania unijne w zakresie praw pracowników i związanych z nimi obowiązków pracodawców:

• dyrektywę 96/71/WE z 16 grudnia 1996 r. dotyczącą delegowania pracowników w ramach świadczenia usług (Dz.Urz. UE z 1997 r. L18) i
• dyrektywę 2014/67/UE z 15 maja 2014 r. w sprawie egzekwowania dyrektywy 96/71/WE (Dz.Urz. UE z 2014 r. L159).

Z obu dyrektyw wynika, że świadczenia rzeczowe pracodawców w zakresie kosztów podróży, wyżywienia i zakwaterowania nie wchodzą do wynagrodzenia pracowników delegowanych do pracy w innym państwie Unii Europejskiej. To samo dotyczy zwrotu ewentualnych wydatków z tego tytułu. Wszelakie wydatki w tym zakresie obciążają w całości pracodawcę i nie są przysporzeniem dla delegowanego pracownika.

NSA orzekł tak samo w wyrokach z 9 maja 2024 r. (II FSK 951/21 i II FSK 1154/21), 6 lutego 2024 r. (II FSK 609/21), 9 stycznia 2024 r. (II FSK 434/21 i II FSK 1332/21). W nich również powołał się na pominięte w orzeczeniach sprzed 1 sierpnia 2023 r. dyrektywy unijne dotyczące pracowników oddelegowanych.

Na ostateczne rozstrzygnięcie czekają też sprawy zakończone na razie nieprawomocnymi wyrokami sądów I instancji (zob. ramka).

W sierpniowych wyrokach z 2023 r. sąd kasacyjny zwrócił też uwagę na polską ustawę o delegowaniu pracowników (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 73 ze zm.). Zgodnie z jej art. 4 ust. 1, ust. 2 pkt 3 i ust. 5 pracodawca, delegując pracownika na terytorium kraju, musi zapewnić mu wynagrodzenie, do którego nie wlicza się „zwrotu wydatków faktycznie poniesionych w związku z delegowaniem, takich jak koszty podróży, wyżywienie i zakwaterowanie”.

MF wciąż to analizuje...

W lutym 2024 r. w odpowiedzi na pytanie DGP Ministerstwo Finansów przyznało, że dostrzega zmianę stanowiska NSA, zastrzegło jednak, że od wydania nowych wyroków upłynęło zbyt mało czasu, by uznać tę linię orzeczniczą za utrwaloną.

„Zbyt krótki horyzont czasowy zapadłych wyroków nie pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że pogląd ten ma charakter stały i definitywny i powinien skutkować wydaniem przez ministra finansów interpretacji ogólnej uwzględniającej wyżej przytoczone rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego”.

Resort nie wykluczył wtedy zmiany wcześniejszych interpretacji albo wydania objaśnień podatkowych.

...a skarbówka żąda podatku

Od tamtego czasu nic się nie zmieniło. Mimo wyroków sądu kasacyjnego dyrektor KIS nie zmienia zdania. W interpretacjach z 8 sierpnia 2025 r. (0113-KDIPT2-3.4011.526.2025.2.GG i0115-KDIT1.4011.497.2025.1.MN) i 1 sierpnia 2025 r. (0113-KDIPT2-3.4011.537.2025.1.NM) ponownie stwierdził, że wartość pokrytych przez pracodawcę kosztów zakwaterowania i transportu stanowi dla oddelegowanych pracowników przychód z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Dlaczego? Bo pracownik zgadza się na przyjęcie tych świadczeń, czerpie z nich wymierną korzyść majątkową, która jest przypisana do niego indywidualnie i leży w jego interesie. A pracodawca wie, który konkretnie podwładny skorzystał z bezpłatnego zakwaterowania i transportu, w jakim okresie i jaka była wartość (cena) poszczególnych świadczeń. Może więc na podstawie tych danych ustalić przychód przypadający na konkretnego pracownika.

Co z unijną dyrektywą?

Dyrektor KIS ma też gotową odpowiedź na ewentualny zarzut o naruszenie wspomnianych unijnych dyrektyw. Po pierwsze – jak podkreśla – regulacje te dotyczą zasad delegowania pracowników w ramach świadczenia usług, a nie zasad opodatkowania podatkami bezpośrednimi.

Po drugie, „w orzecznictwie wskazuje się, że przepisy dyrektywy 96/71/WE nie przyznają pracownikowi prawa do zwrotu wydatków na zakwaterowanie, a jedynie zobowiązują państwa członkowskie do tego, aby państwo, na terenie którego praca oddelegowana jest wykonywana, zapewniło wszystkim pracownikom równe traktowanie w zakresie zwrotu tego rodzaju świadczenia. Są to więc nie tyle przepisy nadające pracownikom określone uprawnienia, ale przepisy przewidujące jednolite uprawnienia dla wszystkich pracowników podejmujących pracę w danym państwie członkowskim” – stwierdził dyrektor KIS w interpretacji z 1 sierpnia 2025 r. Powołał się przy tym na prawomocny wyrok WSA w Rzeszowie z 11 lipca 2024 r. (I SA/Rz 292/24).

Co równie istotne – dodał – w wyroku z 9 maja 2024 r. (II FSK 951/21) NSA zauważył, że polska ustawa o delegowaniu pracowników, choć wyjaśnia w art. 3 pkt 5 i 7, kim jest pracodawca delegujący, a kim pracownik delegowany, to nie zawiera „żadnych regulacji w zakresie warunków zatrudnienia polskich pracowników delegowanych w ramach świadczenia usług do innego państwa członkowskiego UE”.

Zatem – jak stwierdził dyrektor KIS 8 sierpnia 2025 r. – powszechnie obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku zrekompensowania wydatków pracownikowi oddelegowanemu, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej zgodnie z art. 77⁵ kodeksu pracy.

Dyrektor KIS chętnie też powołuje się na wyroki, które zapadły, zanim NSA zmienił swoją wykładnię, a więc te z 2018 r. (II FSK 799/18), z 2019 r. (II FSK 3365/17) i z 2020 r. (II FSK 1094/18, II FSK 800/18, II FSK 677/18, II FSK 959, II FSK 942/18, II FSK 1914/18, II FSK 2197/18).

Jak zwolnienie, to musi być przychód

Kolejnym argumentem fiskusa jest zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT. Dotyczy ono świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie 500 zł.

Skoro jest zwolnienie z PIT, to niewątpliwie musi być podatkowy przychód (tyle że zwolniony z podatku) – konkluduje dyrektor KIS. ©℗