Przekształcenia spółek osobowych. Przedsiębiorcy będą dalej szukać oszczędności?

Profiskalne stanowisko sądów i fiskusa może skłaniać przedsiębiorców do szukania oszczędności w księgach i bilansach przekształcanych spółek lub przenoszenia sporów na wokandę Trybunału Konstytucyjnego albo TSUE – przewidują eksperci.

Z pewnością – w ich ocenie – pogarsza ono atrakcyjność polskiej gospodarki, ale nie na tyle, by podatnicy mieli rezygnować z decyzji o przekształceniu.

Mowa o przekształceniach spółki osobowej (lub kapitałowej) w inną spółkę osobową, np. jawną, komandytową. Zdaniem sądów i organów podatkowych podstawą opodatkowania 0,5-proc. podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest cały majątek osobowej spółki przekształcanej, który podatnicy powinni móc obniżyć jedynie o kwotę wcześniej wniesionych i opodatkowanych wkładów.

Niekorzystne orzecznictwo

To problem, który – przypomnijmy – na początku grudnia br. miał zostać rozstrzygnięty uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego. Uchwała jednak nie zapadła, bo NSA postanowił przekazać sprawę do rozpoznania przez zwykły skład orzekający. Niewykluczone jednak, że zanim to nastąpi, sąd kasacyjny skieruje jeszcze pytanie prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości UE. Pisaliśmy o tym w artykule „Nadal nie wiadomo, co z PCC przy przekształcaniu spółek” (DGP nr 234/2024).

W grudniu 2024 r. jeden ze składów sędziowskich NSA orzekł w podobnej sprawie (sygn. akt. III FSK 447/23). Wyrok znów był niekorzystny dla spółek. Informowaliśmy o tym w artykule „PCC. Nie ma uchwały, jest kolejny wyrok niekorzystny dla spółek” (DGP nr 243/2024).

Skąd tyle wątpliwości

Podejście NSA nie tylko jest niekorzystne dla spółek, lecz także – w ocenie ekspertów – budzi wątpliwości.

Tomasz Rolewicz, partner w dziale doradztwa podatkowego w EY Polska, zwraca uwagę na to, że podstawę opodatkowania przy przekształcaniu spółek stanowi, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o PCC, wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia.

– Natomiast przepisy ustawy o PCC nie zobowiązują do zapłaty podatku z tytułu przyrostu majątku w związku z prowadzoną przez spółkę przekształcaną działalnością – zauważa ekspert.

Jego zdaniem nie należy zatem operować pojęciem majątku spółki, tylko wkładów. Trzeba te pojęcia rozróżnić. – Zgodnie z art. 28 kodeksu spółek handlowych „majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia” – przypomina Tomasz Rolewicz.

Uważa więc, że skoro podstawą opodatkowania PCC ma być wartość wkładów, a nie majątku, to w sytuacji, w której wkłady wspólników zostały określone w tej samej wysokości i kształcie jak w umowie spółki przekształcanej, podstawa opodat kowania nie zwiększa się, jest taka sama. A spółka uiściła już należny PCC w związku z wniesieniem wkładów przy powstaniu spółki przekształcanej.

Innego zdania jest NSA. Według sądu, jeżeli majątek spółki osobowej powstały w wyniku przekształcenia przewyższa kapitał zakładowy spółki przekształcanej, ta nadwyżka z racji wcześniejszego jej nieopodatkowania podlega opodatkowaniu. W przeciwnym razie doszłoby do wyłomu w systemie opodatkowania majątku spółki – stwierdził sąd w wyroku z 21 maja 2024 r. (III FSK 516/22).

Uzasadniając najnowszy, grudniowy wyrok, sędzia Krzysztof Przasnyski wyjaśnił, że zasadność opodatkowania PCC majątku spółki wynika wprost z wykładni art. 1 ust. 3 pkt 3 oraz art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f, a także art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o PCC.

To dyskryminacja

– Takie zasady opodatkowania przekształceń dyskryminują spółki osobowe i prowadzą do absurdalnych sytuacji – mówi Marek Kończak, radca prawny i manager w zespole nieruchomości MDDP. Zwraca uwagę, że:

• przekształcenie spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową jest zwolnione z opodatkowania PCC, przy czym zwolnienie powinno mieć zastosowanie (wbrew literalnemu brzmieniu ustawy) również do spółki komandytowo-akcyjnej (patrz: interpretacja ogólna ministra finansów z 27 października 2015 r., PL-LM.831.22.2015);

• przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową skutkuje opodatkowaniem PCC jedynie w wyjątkowych przypadkach (nie ma podatku, gdy wspólnicy ustalą kapitał zakładowy spółki przekształconej w wysokości poniżej sumy wkładów spółki przekształcanej);

• przekształcenie jakiejkolwiek spółki w spółkę osobową skutkuje opodatkowaniem całego majątku spółki przekształcanej (z wyjątkiem wkładów już wcześniej opodatkowanych albo tych, od których zgodnie z prawem podatek nie był naliczany).

– Ustawodawca dopuszcza zatem możliwość generowania zysków i gromadzenia majątku przez spółki osobowe i niewypłacania go wspólnikom bez konieczności zapłaty PCC, ale tylko do momentu przekształcenia, kiedy to zyski te „nagle” stają się podstawą opodatkowania – zauważa Marek Kończak. Jego zdaniem trudno jest znaleźć inne uzasadnienie dla takich regulacji niż poszukiwanie za wszelką cenę dodatkowych wpływów budżetowych.

Jakie zatem widzi rozwiązanie? – Stosując wykładnię funkcjonalną, wystarczyłoby np. przyjąć, że te zyski są zwolnione z PCC jako wkłady, od których zgodnie z prawem podatek nie był naliczany – uważa ekspert, wskazując jako podstawę prawną art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o PCC.

Co dalej

– Nie jest powiedziane, że przedsiębiorcy tak łatwo przełkną tę gorzką pigułkę. Pozostaje jeszcze możliwość walki na poziomie skargi konstytucyjnej lub Trybunału Sprawiedliwości UE – uważa Jacek Wojtach, doradca podatkowy, managing associate w kancelarii Tomczykowski Tomczykowska.

Jego zdaniem nie jest wykluczone, że problem skończy się dla fiskusa rykoszetem.

– Jeżeli, jak twierdzą organy podatkowe i sądy, opodatkowany ma być cały majątek spółki, to istotne będzie urealnienie jego wartości. Może to nastąpić np. przez przyspieszenie decyzji o zawiązaniu rezerw lub dokonaniu odpisów obniżających kapitały własne spółki. Przedsiębiorcy mogą też zdecydować o innym sposobie wyceny majątku wykazanego w bilansach. Być może nie powinna to być wartość aktywów netto, ale np. wartość skorygowanych aktywów netto – zauważa ekspert. Podkreśla przy tym, że pojęcie majątku nie jest zdefiniowane w ustawie o PCC. ©℗