Mała klauzula nie ma wpływu na umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania

Nie ma ograniczeń w stosowaniu zwolnień lub obniżek zryczałtowanego podatku pobieranego przez płatnika u źródła, nawet jeśli nie jest to dopuszczalne na podstawie nowego art. 22c ustawy o CIT. Nowy przepis, będący swoistą małą klauzulą przeciwko nadużyciom prawa podatkowego, obowiązuje od 2016 r. Wyklucza on możliwość zwolnienia podatkowego w przypadku, gdy doszło do uzgodnień między podmiotami powiązanymi, które nie mają rzeczywistego charakteru i służą głównie uzyskaniu korzyści podatkowej.

Chodzi o zwolnienie z podatku u źródła na podstawie dyrektywy 2011/96/UE. Ma ono zastosowanie pod warunkiem spełnienia określonych warunków, do wypłat dywidend i innych dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych przez spółki zależne na rzecz spółek dominujących.

Letterbox i patent box, czyli jak działają raje podatkowe

Artykuł 22c stwierdza wprost, że zwolnienia od zryczałtowanego podatku nie stosuje się, jeżeli: „osiągnięcie dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych następuje w związku z zawarciem umowy lub dokonaniem innej czynności prawnej, lub wielu powiązanych czynności prawnych, których głównym lub jednym z głównych celów było uzyskanie zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 20 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, a uzyskanie tego zwolnienia nie skutkuje wyłącznie wyeliminowaniem podwójnego opodatkowania tych dochodów (przychodów)” oraz jeżeli powyższe czynności „nie mają rzeczywistego charakteru”.

Kolejny przepis nowelizacji stanowi, że umowa lub inna czynność prawna nie ma rzeczywistego charakteru w zakresie, w jakim nie jest dokonywana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W szczególności dotyczy to sytuacji, gdy w drodze danej czynności przenoszona jest własność udziałów (akcji) spółki wypłacającej dywidendę lub spółka osiąga przychód (dochód), wypłacany następnie w formie dywidendy lub innego przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Wydatki na pokrycie cudzej straty też mogą być kosztem

Na tym tle pojawia się pytanie, czy i jaki jest wpływ tej zmiany na zakres stosowania międzynarodowych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania dochodu. Otóż przepisy nowelizacji nie odnoszą się do tych umów. Oczywistą konkluzją jest więc brak ograniczeń w stosowaniu zwolnień lub obniżek zryczałtowanego CIT pobieranego przez płatnika „u źródła” nawet w przypadkach, gdy pełne zwolnienie od tego podatku nie jest dopuszczalne na podstawie art. 22c ustawy o CIT.

Tym samym więc, w pełni dopuszczalne będzie obniżenie zryczałtowanego podatku do 5 albo 15 proc. – zgodnie z odpowiednią umową międzynarodową (np. z Holandią) albo nawet pełne zwolnienie od opodatkowania, przewidziane przez niektóre inne konwencje (np. z Cyprem). W takich przypadkach prawną podstawą zwolnienia nie będą wspomniane już art. 20 ust. 3 lub art. 22 ust. 4 ustawy o CIT (do których odnosi się nowelizacja), lecz stosowane bezpośrednio odpowiednie postanowienia bilateralnych umów podatkowych.