Prewspółczynnik w VAT wylicza się jednolitą metodą

Przy wyliczaniu proporcji odliczenia podatku naliczonego gmina nie może zacząć od wybranego przez siebie klucza (np. biorąc pod uwagę powierzchnię budynku), a do pozostałej części wydatków zastosować wzór wynikający z rozporządzenia – orzekł WSA w Gdańsku.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, jeżeli podatnik kupuje towary i usługi wykorzystywane zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i innych, to kwotę podatku naliczonego oblicza według proporcji. Sposób jej obliczania powinien „najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”.

W ustawie o VAT nie przewidziano jednej ściśle określonej metody, w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazano jedynie przykładowe dane, na podstawie których można to zrobić. Są to np. średnioroczna liczba osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza nią, średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza nią.

Dane te nie są wiążące, są jedynie wskazówką dla podatników.

Jednocześnie minister finansów wydał 17 grudnia 2015 r. rozporządzenie, w którym podał, jak u niektórych podatników określać zakres wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193). Innymi słowy, minister wskazał, który sposób określania prewspółczynnika najbardziej odpowiada specyfice działalności wykonywanej przez tych podatników i dokonywanych przez nich nabyć i jakie dane w tym celu wykorzystać.

W broszurze informacyjnej z 17 lutego 2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym minister wyjaśnił, że jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury i państwowe instytucje kultury oraz uczelnie publiczne i instytuty badawcze mogą stosować inną metodę określenia prewspółczynnika niż wskazana w rozporządzeniu „pod warunkiem, że metoda ta zapewnia bardziej dokładne (…) przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”.

Budynek o różnym przeznaczeniu

W sprawie rozpatrzonej przez gdański WSA chodziło o gminę, która wyposażyła swoją jednostkę budżetową w budynek administracyjno-biurowo-produkcyjno-magazynowy. Część jego powierzchni (60 proc.) jednostka ta odpłatnie udostępnia zainteresowanym podmiotom.

W budynku znajduje się również sala konferencyjna (3 proc.), która jest zarówno odpłatnie udostępniana, jak i wykorzystywana na własne potrzeby jednostki budżetowej.

Natomiast pozostała część powierzchni budynku (37 proc.) służy wyłącznie do celów administracyjnych lub stanowi powierzchnię wspólną (pomieszczenia administracyjne, korytarze oraz toalety, szatnie, kuchnie, pomieszczenia gospodarcze i kotłownia).

Oprócz pieniędzy za odpłatne udostępnianie pomieszczeń jednostka budżetowa otrzymuje dofinansowania, dotacje na realizację tzw. projektów miękkich (takich jak prowadzenie szkoleń, przekazywanie transferów pieniężnych dla przedsiębiorców). Środki te cechuje duża zmienność, ponieważ ich wysokość zależy od liczby i wartości realizowanych projektów.

Z funkcjonowaniem budynku wiążą się również liczne wydatki bieżące, takie jak zakup środków czystości, artykułów biurowych, usług telekomunikacyjnych, gazu, przeglądów.

Co z VAT naliczonym

Gmina miała wątpliwości, jaką część VAT naliczonego przy wydatkach bieżących może odliczyć. Wyszło jej, że gdyby przyjęła prewspółczynnik obliczony w sposób przewidziany w rozporządzeniu, to mogłaby odjąć zaledwie 9 proc. VAT naliczonego.

Uznała, że bardziej reprezentatywny będzie sposób liczenia proporcji składający się z dwóch metod. W pierwszej kolejności chciała przyjąć średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną wyłącznie do działalności gospodarczej w ogólnej powierzchni budynku. Natomiast do pozostałej kwoty podatku naliczonego zamierzała stosować wzór wynikający z rozporządzenia.

Bez gwarancji obiektywizmu

Nie zaakceptował tego dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. W interpretacji z 9 stycznia 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-1.4012.851.2018.1.DM) nie zgodził się na taki dwuetapowy sposób określania prewspółczynnika. Stwierdził, że mogłoby to prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistym związkiem z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zwrócił uwagę na to, że prewspółczynnik obliczony według rozporządzenia wyniósł 9 proc., natomiast wyliczony według liczby metrów kwadratowych stanowi ok. 60 proc. Jednak sama ta różnica nie wskazuje jeszcze, że prewspółczynnik obliczony metodą dwuetapową zapewni odliczenie VAT wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą i obiektywnie odzwierciedli, jaka część wydatków przypada na działalność gospodarczą, a jaka na inne cele – uznał dyrektor KIS.

Nie dla metody mieszanej

Tego samego zdania był Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. W uzasadnieniu sędzia Marek Kraus wskazał na art. 86 ust. 2h ustawy o VAT. Wynika z niego, że gdy podatnik (do którego mają zastosowanie przepisy rozporządzenia) uzna, że wskazany w rozporządzeniu sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

– Przez inny sposób należy rozumieć zgodnie z wykładnią językową inny niż ten, który dla gminy przewidują przepisy rozporządzenia – wyjaśnił sędzia Kraus. Dlatego – dodał – brak jest podstaw do tworzenia metody mieszanej, która by zawierała m.in. sposób przewidziany w rozporządzeniu. Sędzia dodał, że potwierdzają to także inne rodzaje wykładni – systemowa wewnętrzna oraz celowościowa.

– Ustawodawca przewidział dla jednostek samorządu terytorialnego wyliczanie prewspółczynnika według wzoru matematycznego wskazanego w rozporządzeniu, ale też uwzględnił możliwość zastosowania innej metody. Przepisy nie przewidują natomiast łączenia dwóch metod: jednej wynikającej z przepisów wskazanych przez ustawodawcę i drugiej wskazanej przez podatnika – podsumował sędzia Kraus.

Wyrok jest nieprawomocny. ©℗

orzecznictwo