7 stycznia 2016 r. Alfa sp. z o.o. (podatnik VAT czynny) udzieliła kontrahentowi 5 proc. rabatu w stosunku do dostawy towarów (śruby i nakrętki) dokonanej w październiku 2015 r. Wartość dostawy brutto to 123 000 zł, w tym 23 000 zł VAT. Podatek należny VAT od tej dostawy spółka Alfa wykazała w deklaracji VAT-7 za listopad 2015 r. Obliczając zaliczkę na CIT za listopad 2015 r., spółka Alfa uwzględniła przychody z tej sprzedaży w wysokości 100 000 zł. W związku z udzieleniem rabatu spółka Alfa wystawiła 7 stycznia 2016 r. fakturę korygującą, w której zmniejszyła podstawę opodatkowania o 5000 zł (100 000 zł x 5 proc.) i VAT o 1150 zł (23 000 zł x 5 proc.). Fakturę korygującą wysłała listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru (tzw. żółta zwrotka). Żółtą zwrotkę spółka Alfa otrzymała 1 lutego 2016 r. Potwierdza ona, że kontrahent odebrał przesyłkę z fakturą korygującą 14 stycznia 2016 r. Rokiem podatkowym spółki Alfa jest rok kalendarzowy. Kiedy spółka Alfa powinna rozliczyć tę fakturę korygującą w CIT (przychody) i VAT (podatek należny)? Czy prawidłowe będzie rozliczenie jej za styczeń 2016 r.?
Ustawa o VAT i ustawa o CIT nie definiują takiego pojęcia jak rabat. Pojęcie to powinno być zgodnie z wykładnią gramatyczną odczytywane na podstawie jego znaczenia językowego. Rabat oznacza obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę.
VAT
Podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen (art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT).
Udzielenie 7 stycznia 2016 r. rabatu w wysokości 5 proc. oznacza zatem obniżenie podstawy opodatkowania o kwotę udzielonego rabatu, tj. 5000 zł (100 000 zł x 5 proc.).
Czy są określone wymogi dla pamięci kasy fiskalnej

Zobacz również
W przypadkach, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1–3 ustawy o VAT, obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 ustawy o VAT).
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka Alfa jest w posiadaniu potwierdzenia odbioru faktury korygującej, tj. żółtej zwrotki, która w świetle praktyki organów podatkowych może stanowić dowód potwierdzenia odbioru faktury korygującej (interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 kwietnia 2015 r., nr IBPP3/4512-100/15/EJ), a jednocześnie nie zachodzą przesłanki określone w art. 29a ust. 15 ustawy o VAT wyłączające obowiązek posiadania takiego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nabywca towaru otrzymał fakturę korygującą 14 stycznia 2016 r., a sprzedawca (spółka ABC) otrzymał potwierdzenie odbioru tej korekty faktury 1 lutego 2016 r., tj. przed złożeniem deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r., kiedy to nabywca towaru otrzymał tę fakturę korygującą.
Oznacza to, że spółka ABC powinna pomniejszyć podstawę opodatkowania (o kwotę 5000 zł) i podatek należny (o kwotę 1150 zł) w deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r., tj. za okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru otrzymał fakturę korygującą.
Zatem spółka Alfa prawidłowo uważa, że zmniejszenia podatku VAT (należnego) powinna dokonać w deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r.
CIT
Ustawa o CIT nie zawiera w swej konstrukcji definicji przychodu, precyzując poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ustawy o CIT rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.
Przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (zob. art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).
Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).
Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa. Przychody te muszą być następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem między przychodem a wymienionymi rodzajami działalności gospodarczej musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Przychodami uznanymi za przychody z działalności gospodarczej są nie tylko przychody otrzymane, ale także należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Przychodami należnymi są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano.
W przedstawionym stanie faktycznym datę powstania przychodu należy ustalić, kierując się regulacją art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Zgodnie z nią za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
1) wystawienia faktury albo
2) uregulowania należności.
Jak wynika z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, po wyłączeniu m.in. udzielonych bonifikat i skont. Zatem wartość rabatu obniża kwotę należną zbywcy danego towaru, a w konsekwencji obniża jego przychód (interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 października 2015 r., nr ILPB3/4510-1-334/15-2/AO).
Ustawa o CIT nie określa zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia (powiększenia) przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się (powiększa) w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego.
W aktualnej praktyce organy podatkowe przyjmują, że dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności, np. wydania rzeczy. Późniejsze skorygowanie tego przychodu nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu. Dokonana korekta powinna zatem mieć wpływ na przychody należne, które wystąpiły, bowiem dotyczy ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów. Korekta przychodu nie dokumentuje odrębnego niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Niezależnie jednak od przyczyny korekty wskazać należy, że punktem odniesienia dla faktury korygującej jest zawsze faktura pierwotna. Faktura korygująca nie generuje bowiem nowego (innego) momentu powstania przychodu, lecz modyfikuje jedynie pierwotną wysokość przychodu. Faktury korygujące wystawiane przez podatników służą rzetelnemu obliczeniu (doprecyzowaniu) prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu należnego za dany okres rozliczeniowy. W związku z tym przychody objęte takimi fakturami powinny korygować przychody właściwego okresu rozliczeniowego w dacie powstania pierwotnego przychodu. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje bowiem zmiany daty powstania tego przychodu. Faktura korygująca powinna mieć wpływ na przychody należne określone w fakturze podstawowej, bowiem dotyczy uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów (zob. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 18 marca 2015 r., nr IBPBI/2/423-1534/14/IZ; interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 października 2015 r., nr IPPB6/4510-287/15-2/AK; interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 marca 2014 r., nr ILPB4/423-347/12/14-S/ŁM). Stanowisko to podzielają również sądy administracyjne (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2422/10, i z 16 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2005/10).
Podsumowując, udzielenie rabatu przez spółkę Alfa – udokumentowane fakturą korygującą – powinno pomniejszać przychody okresu rozliczeniowego, w którym wykazane zostały przychody podatkowe z pierwotnej faktury dokumentującej sprzedaż towarów. Oznacza to, że spółka Alfa powinna pomniejszenie przychodów wynikające z wystawionej faktury korygującej uwzględnić w składanym zeznaniu rocznym CIT-8 za 2015 r. Nie jest natomiast właściwe, jak sugeruje spółka Alfa, pomniejszenie przychodów o kwotę rabatu wynikającą z wystawionej 7 stycznia 2016 r. faktury korygującej w styczniu 2016 r.
Zatem składając zeznanie roczne CIT-8 za 2015 r., spółka Alfa powinna pomniejszyć wykazane przychody o kwotę 5000 zł, tj. o wartość netto rabatu udzielonego 7 stycznia 2016 r. w stosunku do dostawy towarów z listopada 2015 r.
Warto pamiętać, że do przychodów nie zalicza się należnego VAT (art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT). Podatek należny VAT nie stanowi zatem przychodu, i tak też postąpiła spółka Alfa, obliczając zaliczkę na CIT za listopad 2015 r., tj. przyjmując do uwzględniania przychody w kwocie netto, tj. 100 000 zł. Zatem wystawienie faktury korygującej i związane z tym zmniejszenie podatku należnego VAT nie ma znaczenia dla rozliczenia podatku CIT. ©?
Zawartość faktury korygującej
W przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono opustów i obniżek cen, podatnik wystawia fakturę korygującą (art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).
Jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego, to stosownie do art. 106j ust. 2 pkt 1 pkt 5 ustawy o VAT faktura korygująca powinna zawierać:
1) wyrazy „Faktura korygująca” albo wyraz „Korekta",
2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia,
3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1–6 ustawy o VAT, tj.:
– datę wystawienia,
– kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę,
– imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,
– numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku,
– numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku,
– datę dokonania dostawy towarów, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury,
b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą,
4) przyczynę korekty,
5) odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej – tj. odpowiednio: 5000 zł – podstawa opodatkowania – i 1150 zł – VAT.
SCHEMAT
Rozliczenia spółki Alfa*
1. Kiedy dokonujemy pomniejszenia podatku należnego i przychodów w związku z wystawieniem faktury potwierdzającej udzielenie rabatu:
VAT – podstawę opodatkowania i podatek należny pomniejszamy w deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r., tj. podstawę opodatkowania o 5000 zł, a podatek należny o 1150 zł,
CIT – przychody pomniejszamy w zeznaniu rocznym za 2015 r. o kwotę 5000 zł.
2. W jakiej deklaracji wykazać podatek:
VAT – deklaracja VAT-7 za styczeń 2016 r.,
CIT – w zeznaniu rocznym CIT-8 za 2015 r.
3. Termin złożenia deklaracji:
VAT-7 – 25 lutego 2016 r.
CIT-8 – do 31 marca 2016 r., przy założeniu że rokiem podatkowym spółki jest rok kalendarzowy.
*w schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności
Podstawa prawna
Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.). Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.).