Od 1 stycznia na podatniku może spoczywać także ciężar prostowania nieprawidłowości wynikających z działań i zaniechań niewykwalifikowanego tymczasowego pełnomocnika szczególnego.
Prowadzenie kontroli podatkowej w stosunku do osób nieobecnych możliwe jest w sytuacjach wyjątkowych. Od 1 stycznia 2016 r. w sprawie niecierpiącej zwłoki organ podatkowy wyznaczy dla osoby nieobecnej tymczasowego pełnomocnika szczególnego, upoważnionego do działania do czasu wyznaczenia przez sąd kuratora dla osoby nieobecnej.
Niestety, przepisy ordynacji podatkowej w dalszym ciągu nie zapewniają należytej ochrony, zwłaszcza osobom, które nie mogą korzystać z dobrodziejstw ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Jest to szczególnie widoczne w odniesieniu do postępowań dotyczących nieujawnionych źródeł przychodu, które od 2016 r. zostają niejako „reaktywowane” po okresie chwilowego „uśpienia” wynikającego z wyroków TK uznających dotychczasowe regulacje za niezgodne z konstytucją.
Tymczasowy pełnomocnik
W świetle ordynacji podatkowej osobą nieobecną jest ten, kto nie ma miejsca zamieszkania (tj. miejsca, w którym przebywa z zamiarem stałego pobytu) lub kogo miejsce pobytu nie jest w ogóle znane. Niestety, przepisy nie nakładają na organy wyraźnego obowiązku weryfikacji w tym zakresie – stanowi to pierwszy istotny mankament regulacji. W praktyce może się okazać, że organ będzie jedynie pozornie ustalał miejsce pobytu podatnika, niejako „zadowalając” się ustanowieniem tymczasowego pełnomocnika, a następnie, na skutek działań sądu, kuratora.
Tymczasowym pełnomocnikiem w pierwszej kolejności zostanie wyznaczony członek rodziny osoby nieobecnej, jeżeli wyrazi na to zgodę, a dopiero w następnej kolejności – adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy. Wyraźnie zawężono więc krąg osób, które mogą być tymczasowymi pełnomocnikami, jednak w dalszym ciągu nie zapewni to należytej ochrony praw podatników i może prowadzić do wypaczenia postępowania.
Po pierwsze, nie został sprecyzowany krąg członków rodziny, spośród których można poszukiwać tymczasowego pełnomocnika – może to być zarówno członek najbliższej rodziny, jak i osoba w ósmym stopniu pokrewieństwa, która nie ma w ogóle pojęcia o sytuacji podatnika.
Po drugie, w pierwszej kolejności tymczasowymi pełnomocnikami mogą zostać osoby nieposiadające żadnej wiedzy z zakresu prawa i podatków, niewykonujące zawodu zaufania publicznego, a więc niegwarantujące, że interesy podatnika będą należycie chronione.
Po trzecie, ustawa w dalszym ciągu nie przewiduje żadnego mechanizmu weryfikacji, czy kandydat na tymczasowego pełnomocnika (dawniej przedstawiciela) działa w interesie podatnika, nie przewiduje także mechanizmu analogicznego np. do mechanizmu wyłączenia z uwagi na konflikt interesów. Jednocześnie brakuje regulacji zbliżonej do reguły znanej z postępowania karnego, zgodnie z którą obrońca może podejmować działania tylko na korzyść swojego klienta. W praktyce może się więc okazać, że zgodę na tymczasowe reprezentowanie podatnika wyraża osoba de facto obca (formalnie jedynie spokrewniona), albo co gorsza skłócona, która chce mu zaszkodzić, przerzucając na niego jak największą odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe.
Nieujawnione dochody
Wady te uwidocznią się szczególnie w toku kontroli podatkowych dotyczących nieujawnionych źródeł przychodu. Najczęściej przedmiotem takich spraw są znaczne kwoty pieniężne, a jednocześnie mogą one wynikać z nieujawnionych przed organami darowizn lub innych zatajonych przepływów pieniężnych między członkami rodziny. W tego rodzaju sprawach nie dokonuje się zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej.
Zasadą jest, że wszczęcie kontroli podatkowej następuje przez doręczenie kontrolowanemu upoważnienia do jej przeprowadzenia oraz okazanie legitymacji służbowej. Sytuacja ulega zmianie w razie stwierdzenia trwałej nieobecności podatnika. Kontrolujący powinien bowiem najpierw sprawdzić, czy faktycznie miejsce pobytu podatnika nie jest znane, następnie ustanowić tymczasowego pełnomocnika (jeśli kontrola podatkowa podejmowana jest w sytuacji niecierpiącej zwłoki) oraz wystąpić o ustanowienie kuratora do sądu, a następnie wezwać taką osobę do stawienia się w określonym terminie, aby doręczyć jej upoważnienia do kontroli. Jest to wymóg istotny dla ochrony interesów podatnika, ponieważ do czasu usunięcia tej przeszkody mamy do czynienia z niemożnością prowadzenia czynności kontrolnych, skutkującą zawieszeniem kontroli. Podjęcie czynności kontrolnych wobec podatnika nieobecnego, dla którego ustanowiono tymczasowego pełnomocnika szczególnego, powoduje, że to ten właśnie podmiot powinien realizować uprawnienia podatnika, np. do czynnego udziału w czynnościach kontrolnych.
Gorsza ochrona
Niestety, z uwagi na wadliwe regulacje instytucji tymczasowego pełnomocnika może to skutkować pogorszeniem sytuacji podatnika w postępowaniu podatkowym dotyczącym nieujawnionych źródeł. Ustalenia kontroli prowadzonej wobec nieobecnego będą podstawą faktyczną postępowania podatkowego, na podatniku będzie zaś spoczywał nie tylko ciężar dowodzenia w zakresie prawidłowości rozliczeń, ale także ciężar prostowania nieprawidłowości wynikających z działań i zaniechań niewykwalifikowanego tymczasowego pełnomocnika szczególnego.