TEZA: Odsetki z tytułu nieterminowej zapłaty czynszu nie mogą zostać opodatkowane w taki sam sposób jak czynsz, tj. ryczałtem, gdyż mają charakter uboczny względem świadczenia głównego, jakim jest czynsz.
Nr IBPBII/2/4511-328/15/MW
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ
z 11 czerwca 2015 r.
PROBLEM
Podatnik osiąga przychód z najmu prywatnego budynku usługowego. Uzyskiwany z tego tytułu dochód opodatkowuje ryczałtem w wysokości 8,5 proc. Z powodu opóźnienia w zapłacie czynszu przez wynajmującego wystawił notę odsetkową.
Czy zapłata noty odsetkowej oznacza powstanie przychodu, który należy opodatkować ryczałtem, jak uzyskany czynsz, czy wykazać go w PIT-36 jako inny dochód i opodatkować według skali podatkowej?
ODPOWIEDŹ IZBY
W myśl art. 659 par. 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
Z kolei art. 10 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu PIT. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu pogrupowanie tych źródeł według podobnego charakteru, co następnie skutkuje zróżnicowanym traktowaniem tych źródeł. Określenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp.
Zatem zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o PIT odrębnymi źródłami przychodów są:
wnajem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6),
winne źródła (pkt 9).
Jak z tego wynika, dochody osiągane m.in. z najmu są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie o PIT, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. nr 144, poz. 930 ze zm.).
W myśl art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (...) opodatkowaniu ryczałtem podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5 proc. przychodów z dzierżawy i najmu.
Z kolei instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 par. 1 k.c. Zgodnie z nim jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody, a opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.
Należy przy tym zauważyć, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę ze świadczeniem głównym (w tym przypadku czynszem za najem). Wierzyciel może żądać odsetek, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego, są bowiem skutkiem niewykonania zobowiązania. W rozpatrywanej sprawie świadczeniem głównym jest czynsz, zaś odsetki są świadczeniem dodatkowym, ubocznym, należnością z tytułu zwłoki w zapłacie świadczenia głównego.
Należy zatem stwierdzić, że odsetki z tytułu nieterminowej zapłaty czynszu nie stanowią przychodu z tytułu najmu i nie mogą zostać opodatkowane ryczałtem. W przypadku niemożności jednoznacznego zaliczenia danego przychodu do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy o PIT przychód ten należy kwalifikować jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9.
Za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka OFE wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 ustawy o PIT, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.
Użyte w powyższym przepisie sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.
Zatem przychód z odsetek od niezapłaconego w terminie czynszu stanowi przysporzenie majątkowe, które należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł. Podlega on opodatkowaniu według skali podatkowej i powinien zostać wykazany przez podatnika w zeznaniu PIT-36