Rozmowa z Krzysztofem Maksymikiem, partnerem w departamencie rewizji finansowej BDO.
Krzysztof Maksymik partner w departamencie rewizji finansowej BDO / Dziennik Gazeta Prawna
Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (dalej: RMSR) 10 lutego 2015 r. opublikowała projekt zmian w MSR 1 „Prezentacja sprawozdań finansowych” poświęcony klasyfikacji zobowiązań. Komentarze na temat projektu zmian rada zbiera do 10 czerwca 2015 r. Jaki jest cel tych zmian?
Celem proponowanych zmian jest doprecyzowanie, że klasyfikacja zobowiązań w bilansie jako krótko- lub długoterminowe opiera się o prawa istniejące na koniec okresu sprawozdawczego. Przygotowując sprawozdanie finansowe, należy bowiem w sprawozdaniu z sytuacji finansowej (bilansie) dokonać podziału aktywów i zobowiązań na krótkoterminowe i długoterminowe. Jednym z kryteriów klasyfikacji zobowiązań jako długoterminowe jest posiadanie przez jednostkę na dzień bilansowy bezwarunkowego prawa do odroczenia terminu wymagalności zobowiązania o co najmniej dwanaście miesięcy od zakończenia okresu sprawozdawczego. Zobowiązanie zostanie ujęte jako długoterminowe również wtedy, gdy jednostka oczekuje i ma możliwość refinansowania lub prolongaty zobowiązania na okres co najmniej dwunastu miesięcy po zakończeniu okresu sprawozdawczego w ramach istniejącej umowy kredytowej. Stanie się tak, nawet jeśli w innym razie byłoby ono wymagalne w terminie krótszym. Jednakże w przypadku gdy możliwość refinansowania lub prolongaty zobowiązania nie zależy od jednostki, nie może ona uznać możliwości refinansowania zobowiązania i klasyfikuje je jako krótkoterminowe. Na przykład jeżeli na dzień bilansowy nie zawarto porozumienia o refinansowaniu zadłużenia, którego termin wymagalności przypada w ciągu dwunastu miesięcy od dnia bilansowego, zostanie ono ujęte jako krótkoterminowe.
Można było się spotkać z opiniami, że dotychczasowa treść standardu dotycząca klasyfikacji zobowiązań jako krótko- lub długoterminowych nie była spójna. Czy podziela pan ten pogląd?
Tak. Zapisy standardu sprawiały, że jednostki zderzały się z problemem odpowiedniego zinterpretowania zapisów i odpowiedniej klasyfikacji jednostki. Z jednej strony bowiem w par. 69(d) użyto określenia: „bezwarunkowe prawo do odroczenia rozliczenia”, a z drugiej w par. 73 zastosowano „możliwość refinansowania lub prolongaty”.
Czy może pan wyjaśnić ten problem na przykładzie?
Dobrze. Wyobraźmy sobie, że kredyt finansujący nieruchomość jest wymagalny np. za trzy lata, ale zawiera warunki (kowenanty), których spełnienia bank oczekuje w każdym roku finansowania, a w przypadku ich złamania – może zażądać natychmiastowej spłaty kredytu. W jaki sposób zaprezentować kredyt, w przypadku którego kowenanty zostały złamane, ale bank i jednostka zawarły porozumienie odraczające termin na spełnienie tych warunków o rok w stosunku do dnia bilansowego? Jednostka na dany dzień bilansowy jest pewna, że za rok – po upływie okresu zawieszania – nie spełni warunków oczekiwanych przez bank. Czy to, że przez najbliższy rok nie grozi jednostce spłata kredytu w trybie natychmiastowym, jest wystarczającą przesłanką do zaliczenia kredytu do zobowiązań długoterminowych?
Co się więc zmieni?
W celu wyeliminowania tej niespójności RMSR zaproponowała następujące zmiany w treści paragrafów standardu zawierających reguły określające sposób prezentacji zobowiązań jako krótko- lub długoterminowe:
● treść par. 73 („możliwość refinansowania lub prolongaty”) zostałaby zrównana z par. 60(d) przez zastąpienie słowa „możliwość” słowem „prawo”,
● tylko prawa istniejące na koniec okresu sprawozdawczego miałyby wpływ na klasyfikację zobowiązania,
● określenie „bezwarunkowe prawo” w par. 69(d) zostałoby zastąpione przez „prawo”.
Czy warto jeszcze na jakiś aspekt zwrócić uwagę?
Na znaczenie słowa „rozliczenie”. Obecne przepisy dotyczące klasyfikacji zobowiązań stanowią też, że warunki zobowiązania, które mogłyby według swobodnego wyboru drugiej strony doprowadzić do rozliczenia zobowiązania poprzez emisję instrumentów kapitałowych, nie wpływają na jego klasyfikację. W projekcie zmienionego standardu zaproponowano zaś także dodanie wyraźnego stwierdzenia, że określenie „rozliczenie” w stosunku do klasyfikacji zobowiązań oznacza „przeniesienie na kontrahenta środków pieniężnych, instrumentów kapitałowych, innych aktywów lub usług”. Dodatkowo RMSR proponuje przeorganizowanie wytycznych w MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych w taki sposób, aby przykłady opisujące sytuacje, gdzie istnieją prawa do odroczenia rozliczenia, zostały zebrane w jednym miejscu.
A jakie jest praktyczne znaczenie zmian?
Proponowane zmiany powinny rozwiązać istniejącą niespójność w standardzie poprzez zastąpienie określenia „możliwość” określeniem „prawo”. Pozwoli to w przyszłości uniknąć zamieszania związanego z interpretacją zapisów standardu. W efekcie proponowane zmiany mogą mieć wpływ na klasyfikację zobowiązań jako krótko- lub długoterminowych przez jednostki, a także prowadzić do zmian w stosunku do wcześniej prezentowanych danych.
Klasyfikacja zobowiązań jako krótko- lub długoterminowe może się także zmienić ze względu na wyjaśnienie określenia „rozliczenie”. Jednostki będą musiały ocenić, czy umowy dają kontrahentom prawa do innych aktywów lub do przekazania własnych instrumentów w celu rozliczenia zobowiązania.
Ponadto proponowane zmiany miałyby zastosowanie retrospektywne, czyli wymagałby przekształcenia danych rok wcześniej i na początek okresu porównywalnego. Może to wpłynąć na prezentację zobowiązań w danych porównawczych przedstawianych do tej pory w sprawozdaniu finansowym. W przypadku takich zmian w strukturze bilansu inaczej może wyglądać analiza wskaźnikowa danej jednostki. Nagle może się okazać, że zobowiązania, które do tej pory ujmowano jako długoterminowe, należy zaklasyfikować do krótkoterminowych, a to istotnie zmieni wskaźniki płynności.