● Czy wydatki na budowę parkingu przy domu wykorzystywanym częściowo do prowadzenia działalności gospodarczej są kosztem podatkowym
● W jakich przypadkach z rachunku spółki jawnej można zapłacić podatek wspólników
● Czy do kosztów uzyskania przychodów spółki można zaliczyć wydatki na nabycie usług świadczonych przez wspólnika
● Podatnik wybudował dom jednorodzinny, w którym wydzielił część (28 proc. powierzchni) na prowadzenie działalności gospodarczej (sklepu). W związku z tym obok domu wybudował plac parkingowy z kostki brukowej. Czy koszt zakupu i ułożenia kostki brukowej podatnik może zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodów?
W pierwszej kolejności należy wskazać, że dom (budynek mieszkalny) wybudowany przez podatnika stanowi jego środek trwały. Środki trwałe klasyfikuje się zaś w oparciu o przepisy KŚT. Z treści KŚT wynika między innymi, że do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcje budynku na stałe, np. instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku (np. wbudowane meble). W skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się także obiekty pomocnicze obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie itp. Obiekty pomocnicze obsługujące więcej niż jeden budynek należy zaliczać do właściwych rodzajów, zgodnie z ich przeznaczeniem.
Powyższe oznacza, że kostka brukowa, o której mowa, stanowi obiekt pomocniczy, a więc wchodzi w skład przedmiotowego budynku jako środka trwałego. W konsekwencji o koszty jej położenia należy powiększyć wartość początkową tego budynku, a więc nie stanowią one kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio. Od tak ustalonej wartości początkowej należy dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22f ust. 4 ustawy o PIT. Stanowi on, że jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.
Stanowisko to potwierdzają organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach, np. dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 8 października 2013 r. (nr IBPBI/1/415-782/13/AP). W interpretacji tej czytamy, że: „Skoro, jak wskazano we wniosku, chodniki oraz podjazdy, które zostaną wybudowane wokół przedmiotowego budynku, obsługiwać będą wyłącznie ten budynek, to zgodnie z uwagami szczególnymi zawartymi w załączniku do ww. rozporządzeniu w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, nie będą stanowić odrębnych środków trwałych, a wydatki poniesione na ich budowę będą powiększać wartość początkową tego budynku. Przy czym, z uwagi na fakt, iż przedmiotowy budynek jedynie w części wykorzystywany będzie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, a w części na potrzeby mieszkaniowe, odpisów amortyzacyjnych wnioskodawczyni będzie mogła dokonywać zgodnie z cyt. art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc z uwzględnieniem proporcji, w jakiej pozostaje udział powierzchni budynku wykorzystywanej w tej działalności, w stosunku do powierzchni całego budynku”.
Podstawa prawna
Art. 22f ust. 4 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 200 ze zm.).
Rozporządzenie Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz.U. poz. 1864).
● Spółkę jawną tworzą trzy osoby fizyczne. Czy podatek dochodowy tych osób może być opłacany z rachunku bankowego spółki?
Co do zasady zapłata podatku może nastąpić wyłącznie przez podatnika. Od zasady tej istnieją (od 1 stycznia 2016 r.) trzy wyjątki określone w art. 62b par. 1 ordynacji podatkowej. Z przepisów tych wynika, że zapłata podatku może nastąpić także przez:
- małżonka podatnika, jego zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę;
- aktualnego właściciela przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, jeżeli podatek zabezpieczony jest hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym;
- inny podmiot, w przypadku gdy kwota podatku nie przekracza 1000 zł.
W świetle tych przepisów dominuje stanowisko, że zapłata podatku wspólnika spółki cywilnej lub osobowej (w tym spółki jawnej) z rachunku tej spółki jest możliwa tylko wtedy, jeżeli kwota podatku nie przekracza 1000 zł. W szczególności stanowisko takie reprezentują organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 lutego 2017 r. (nr 2461-IBPB-1-1.4511.641.2016.1.BK). W interpretacji tej czytamy, że: „W świetle treści będącego przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej art. 62b ordynacji podatkowej, zapłata zaliczki wnioskodawczyni na podatek dochodowy od osób fizycznych z rachunku spółki komandytowej, której jest ona wspólnikiem, nie spowoduje skutecznego wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wnioskodawczyni z tytułu zaliczek na podatek dochodowy, nawet jeśli treść dowodu wpłaty nie będzie budzić wątpliwości co do przeznaczenia wpłaty i wskazania, kto jest właścicielem środków będących przedmiotem wpłaty, albowiem, jak jednoznacznie wskazano w opisie stanu faktycznego, kwota wpłaty z tego tytułu przekracza 1000 zł”.
Przede wszystkim – zdaniem organów podatkowych – w celu zapłaty za wspólników kwot podatku przekraczających 1000 zł nie jest możliwe skorzystanie z instytucji tzw. wyręczyciela (posłańca). Jak czytamy w interpretacji indywidualnej dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 września 2016 r. (nr IPPB1/4511-704/16-6/KS): „Nie można podzielić poglądu, że wpłata kwoty tytułem zaliczki na podatek przez spółkę komandytową działającą jako tzw. wyręczyciel wspólników powoduje wygaśnięcie zobowiązania wspólników do wpłaty zaliczki na podatek dochodowy, pomimo dyspozycji przepisu art. 62b ordynacji podatkowej. W opisanym stanie faktycznym nie sposób również zgodzić się ze stwierdzeniem, zgodnie z którym w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., obliczenie i wpłacenie kwoty zaliczki na podatek przez spółkę komandytową jako wyręczyciela wspólników skutkuje wygaśnięciem zobowiązania każdego ze wspólników do wpłaty tej zaliczki do właściwego urzędu skarbowego”.
A zatem zdaniem organów podatkowych zobowiązania podatkowe (w tym zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych) wspólników wskazanej spółki mogą być opłacane z rachunku bankowego spółki jawnej tylko w kwotach nieprzekraczających 1000 zł. W przypadku wyższych kwot nie jest możliwe ich opłacanie z rachunku bankowego spółki.
Podstawa prawna
Art. 62b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.).
● Prowadzę jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług kadrowo-płacowych w Kaliszu oraz działalność edukacyjno-szkoleniową w formie spółki cywilnej w Kołobrzegu, w której jestem trenerem i wspólnikiem. Pozostałymi wspólnikami są szwagier oraz żona, która jest też zatrudniona w spółce na umowie-zleceniu. W ramach samodzielnej działalności gospodarczej zakupiłem laptopy wraz z oprogramowaniem kadrowo-płacowym o wartości 10 tys. zł. Wykorzystuje je we własnej działalności (do świadczenia usług kadrowych) oraz wynajmuję spółce – jest potrzebny przy wykonywania usług szkoleniowych. Czy wynagrodzenie wypłacane mojej żonie wraz ze składkami ubezpieczeniowymi stanowi koszt uzyskania przychodu u wszystkich wspólników spółki cywilnej? Czy zakup laptopów służących do działalności gospodarczej i jednocześnie wykorzystywanych w spółce może stanowić koszt podatkowy w obu firmach, czy tylko w jednoosobowej działalności?
Ta sama osoba może prowadzić jednocześnie działalność gospodarczą samodzielnie oraz w formie spółki cywilnej. Działalność w formie spółki cywilnej oraz jednoosobowa działalność gospodarcza to dwa odrębne podmioty. Spółka cywilna może nabywać usługi od innych podmiotów, w tym od jej wspólnika prowadzącego jednocześnie działalność gospodarczą. Według ogólnej zasady w przypadku gdy wspólnik będący wspólnikiem spółki cywilnej świadczy usługi dla tej spółki, jako odrębny podmiot prowadzący działalność gospodarczą na własny rachunek i wystawia faktury na rzecz spółki, to transakcje zawierane ze spółką następują w oparciu o stosunek prawny łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze. Fakt, że wspólnikiem spółki cywilnej jest ta sama osoba, która świadczy usługi na jej rzecz, nie stanowi przeszkody dla zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki wydatków na nabycie usług wspólnika, świadczonych przez niego w ramach prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody m.in. z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, u każdego wspólnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Zasady wyrażone w powołanym przepisie stosuje się także do rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Wobec tego wydatki ponoszone przez spółkę związane z kosztami najmu laptopów od wspólnika prowadzącego odrębną firmę i wykonującego jednocześnie usługi szkoleniowe w spółce, stanowią koszt uzyskania przychodu u każdego ze wspólnika – proporcjonalnie do jego prawa udziału w zysku spółki. W przypadku braku dowodów co do wielkości udziałów, przyjmuje się, że udziały w zysku spółki są równe. Wobec tego, jeśli przedsiębiorca zakupił laptopy z oprogramowaniem w ramach swojej firmy i jednocześnie wynajmuje je spółce cywilnej, w której jest wspólnikiem, w celu świadczenia usług szkoleniowych, to nabycie takich usług przez spółkę cywilną stanowi koszt uzyskania przychodów u wszystkich wspólników. Takie stanowisko popiera dyrektor KIS w interpretacji z 13.03.2018 r., 0115-KDIT3.4011.416.2017.1.PSZ. Natomiast jednoosobowy przedsiębiorca z tytułu wykonanej usługi dla wspólników osiągnie przychód z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o PIT.
Ustawa o PIT nie uznaje za koszty uzyskania przychodu wartości własnej pracy przedsiębiorcy – w tym wykonywanej przez wspólnika spółki cywilnej. Co więcej, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy małżonka i małoletnich dzieci przedsiębiorcy, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki. W omawianym przypadku wykonywanie usług najmu na rzecz spółki przez jej wspólnika w ramach samodzielnej działalności gospodarczej nie stanowi jego pracy na rzecz spółki. Świadczenie usług nie odbywa się w ramach umowy o pracę ani umów pokrewnych. Usługi najmu wykonywane są w ramach działalności gospodarczej między dwoma odrębnymi podmiotami, tj. spółką a samodzielnym przedsiębiorcą. Wobec tego usługi te mogą być kosztem podatkowym u wspólnika wykonującego usługę, jego małżonki oraz szwagra.
Sam wydatek na zakup laptopów i oprogramowanie będzie kosztem uzyskania przychodu przedsiębiorcy w jednoosobowej działalności gospodarczej, ponieważ to on dokonał zakupu urządzeń, a nie spółka. Zatem skoro zakup laptopów służących prowadzeniu działalności gospodarczej nie jest wydatkiem poniesionym przez spółkę cywilną, to nie może on stanowić kosztu podatkowego u poszczególnych wspólników tej spółki. Z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT wynika, że kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty ponoszone w związku z uzyskiwaniem przychodów. Aby wydatek był kosztem, musi mieć związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz musi być właściwie udokumentowany. Podstawą zapisów w ewidencji księgowej są dowody księgowe, którymi są m.in. faktury, rachunki oraz inne dowody potwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem.
Inaczej kwestia wygląda w przypadku uznawania za koszty podatkowe wynagrodzenia żony wspólnika. W rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT wartość własnej pracy obejmuje pracę lub usługi świadczone osobiście przez samego przedsiębiorcę, jego małżonka i małoletnie dzieci. Również teza wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 2349/98, stanowi, że „praca małżonka podatnika świadczona w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej niezależnie od tego, w jakiej formie jest wykonywana (czy to bezumownie, czy też na podstawie umowy o pracę, czy też umowy zlecenia lub umowy o dzieło), na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu”. Wobec tego wynagrodzenie z tytułu umowy-zlecenia wypłacane małżonce wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne opłacane ze środków zleceniobiorcy, czyli inaczej wynagrodzenie brutto zleceniobiorcy nie będzie kosztem uzyskania przychodów zleceniodawcy. Z kolei składki na ubezpieczenie społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe) w części finansowanej ze środków zleceniodawcy stanowią koszty uzyskania przychodów poszczególnych wspólników tej spółki jako zleceniodawcy.
Podstawa prawna
Art. 8 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy z 20 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 200 ze zm.).