Subskrybuj nas na Youtube
Jeśli usługa budowlana jest wykonywana etapami, to przy ustalaniu daty powstania obowiązku podatkowego dla celów VAT należy oceniać faktyczne wykonanie robót oraz zgłoszenie ich przez wykonawcę do odbioru. Zgoda odbiorcy nie ma znaczenia – orzekł NSA.
Z art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że faktura powinna być wystawiona w terminie 30 dni od dnia wykonania usługi budowlanej lub budowlano-montażowej. Ustawa nie wyjaśnia jednak, co rozumieć przez „wykonanie usługi”.
Spółka rozważała trzy warianty. W pierwszym zakładała, że fakturowanie odbywałoby się raz na miesiąc, po podpisaniu protokołu zaawansowania lub protokołu odbioru częściowego albo przejściowego świadectwa płatności bądź innego dokumentu. Wówczas termin na wystawienie faktury byłby liczony od dnia podpisania takiego dokumentu.
Zgodnie z drugą wersją umowa określałaby kroki milowe, czyli etapy, których zakończenie powodowałoby, że wykonawca mógłby żądać zapłaty wynagrodzenia. Fakturowanie następowałoby po podpisaniu dokumentu potwierdzającego realizację etapu.
Trzeci wariant przewidywał zapisanie w umowie, że okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy. Faktura byłaby wystawiana na podstawie dokumentu potwierdzającego zakres wykonanych prac i ustalającego wysokość wynagrodzenia za zrealizowanie tej części usługi w danym miesiącu.
Spółka uważała, że w każdym z tych wariantów obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury lub – gdyby nie została ona wystawiona – 30. dnia od podpisania dokumentu stanowiącego podstawę jej wystawienia.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał to stanowisko za nieprawidłowe. Odnosząc się do każdego z trzech wariantów, odpowiedział identycznie – że o wykonaniu usługi będzie decydować faktyczne wykonanie, a nie przyjęcie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego lub innego dokumentu.
Spółka uznała tę odpowiedź za zbyt ogólnikową. Podkreślała, że w praktyce dopiero w momencie podpisania protokołu odbioru można mówić o usłudze odbieranej częściowo, która została częściowo wykonana i dla której określono zapłatę. Bez odbioru nie można uznać usługi budowlanej za wykonaną – argumentowała.
WSA w Warszawie przyznał jej rację. Stwierdził, że w świetle art. 19a ust. 2 ustawy o VAT muszą być spełnione trzy przesłanki: wykonania części usługi, określenie zapłaty dla wykonanej części oraz przyjęcie tej części przez nabywcę.
Zdaniem sądu organ popełnił błąd, uznając za nieistotny trzeci element – przyjęcie części usługi przez nabywcę. W istocie uchylił się on od rozstrzyg- nięcia – stwierdził WSA.
Tym samym za zasadne i zgodne z art. 19a ust. 2 ustawy sąd uznał przyjęcie we wszystkich trzech wariantach, że częściowe wykonanie usługi następuje w momencie podpisania przez nabywcę protokołu odbioru lub innego podobnego dokumentu.
Nie do końca zgodził się z tym Naczelny Sąd Administracyjny, ale mimo to oddalił skargę kasacyjną ministra finansów.
Sędzia Ryszard Pęk nawiązał do ukształtowanej już linii orzeczniczej, w tym m.in. wyroków NSA z 6 lipca 2017 r. (sygn. akt I FSK 2148/15) i z 7 lutego 2017 r. (sygn. akt I FSK 840/15). Wynika z niej, że przy ustalaniu daty powstania obowiązku podatkowego należy brać pod uwagę dwa zasadnicze momenty: faktyczne wykonanie części usługi oraz zgłoszenie jej przez wykonawcę do odbioru.
Z wyroku z 6 lipca 2017 r. wynikało także, że moment faktycznego zakończenia zrealizowanych robót należy odróżnić od sporządzenia i podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego.
W tym też zakresie NSA nie podzielił więc stanowiska sądu I instancji. Uznał, że nie jest potrzebny trzeci element – zgoda nabywcy na przyjęcie usługi.
Sędzia Pęk przypomniał, że również w świetle interpretacji ogólnej ministra finansów z 1 kwietnia 2016 r. (nr PT3.8101.41.2015.AEW.2016.AMT.141) podstawowy wpływ na moment powstania obowiązku podatkowego mają tylko dwa elementy: faktyczne wykonanie usługi i zgłoszenie jej do odbioru.
– Z punktu widzenia wykonawcy istotny jest zatem sam moment przedstawienia protokołu do odbioru, a nie zgoda odbiorcy na jego przyjęcie – stwierdził sędzia Pęk.
Mimo tego sąd oddalił skargę kasacyjną, bo uznał, że interpretacja dyrektora izby nie odpowiedziała na pytanie spółki. W każdym przypadku odpowiedziano jedynie zdawkowo, że termin do wystawienia faktury należy liczyć od dnia wykonania danego zakresu pracy. Tymczasem istotą problemu było to, co rozumieć przez wykonanie danego zakresu prac – podsumował NSA.
Dodał, że ważna jest nie tylko negatywna ocena stanowiska podatnika, ale także wskazanie przez organ prawidłowego sposobu postępowania.
ORZECZNICTWO
Wyrok NSA z 21 września 2017 r., sygn. akt I FSK 1984/15. www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia