Sprawa dotyczyła spółki opodatkowanej ryczałtem od dochodów spółek (estoński CIT). Jej prezes, który równocześnie jest udziałowcem, wykorzystuje powierzony przez nią samochód do celów służbowych. Spółka nie prowadzi jednak ewidencji przebiegu pojazdu, co oznacza, że może on być używany przez prezesa również prywatnie. W związku z tym spółka odlicza VAT od wydatków na samochód, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT (ograniczenie do 50 proc.).

Brak związku z prawem do udziału w zysku

Spółka uważała, że użytkowanie samochodu przez prezesa nie stanowi ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o CIT, od którego musiałaby zapłacić podatek. Argumentowała, że aby dane świadczenie można było uznać za ukryty zysk, muszą być spełnione dwie przesłanki z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

  • beneficjentem musi być udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot z nim powiązany oraz
  • świadczenie musi pozostawać w związku z prawem do udziału w zysku.

Spółka była zdania, że wykorzystywanie auta przez prezesa jest związane z pełnieniem przez niego obowiązków służbowych, a nie z prawem do udziału w zysku. Dlatego twierdziła, że wydatki na samochód, którym jeździ prezes, nie są opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek.

Prezes jest zarazem wspólnikiem

Nie zgodził się z nią dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Wyjaśnił, że w świetle art. 28m ust. 3 ustawy CIT prezes będący wspólnikiem spełnia definicję podmiotu, na rzecz którego wykonano świadczenie. Zauważył też, że skoro spółka nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu, to należy uznać, że jest on wykorzystywany w sposób mieszany, bo tak wynika z art. 16 ust. 5f ustawy o CIT.

W takiej sytuacji - jak stwierdził dyrektor KIS – 50 proc. wydatków związanych z eksploatacją samochodu stanowi ukryty zysk zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o CIT i w związku z tym podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Tego samego zdania był Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim (sygn. akt I SA/Go 336/22). Wskazał, że opodatkowaniu podlegają m.in. świadczenia wykonane na rzecz udziałowca w związku z prawem do udziału w zysku. W tym zakresie ustawodawca dążył do objęcia podatkiem również takich świadczeń, które w istocie stanowią dystrybucję zysków w innej formie niż wypłata dywidendy, tzw. ukryte zyski – wyjaśnił WSA.

W uzasadnieniu wyroku wskazano: „Dla przykładu, zakup jednakowej odzieży roboczej dla wszystkich pracowników, w tym dla pracowników będących udziałowcami, nie może zostać uznany [...] za świadczenie wykonane w związku z prawem do udziału w zysku (ukryty zysk). Cel wspomnianego świadczenia jest bowiem związany z działalnością gospodarczą spółki, a świadczenie dla osób mających prawo do udziału w zysku nie jest w sposób nieuzasadniony nadmierne. Jeżeli jednak wartość tego świadczenia dla udziałowców, z uwagi np. na jakość odzieży lub jej ilość, będzie odbiegała od świadczenia dla pracowników na takim samym stanowisku, lecz niebędących udziałowcami, to świadczenie takie, w tej nadmiernej części [...] będzie mogło zostać uznane za ukryty zysk”.

Połowa wydatków to ukryty zysk

Również Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że 50 proc. wydatków związanych z używaniem samochodu należy uznać za ukryty zysk i opodatkować ryczałtem od dochodów spółek.

- Wyliczenie świadczeń stanowiących ukryty zysk, które ustawodawca zawarł w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, ma charakter otwarty. W przepisie tym nie wymieniono wszystkich świadczeń, które mogą stanowić ukryte zyski, lecz tylko przykładowe – podkreśliła sędzia Aleksandra Wrzesińska-Nowacka.

Wyrok NSA z 15 października 2025 r., sygn. akt II FSK 125/23