Podatek od towarów i usług będzie naliczany w chwili transferu albo dopiero w momencie skorzystania przez konsumenta z vouchera. Zależy to od jego rodzaju.
Od przyszłego roku podatnicy VAT obrót bonami będą rozliczać na szczególnych zasadach. Dziś brak jest obowiązku podatkowego przy sprzedaży bonu. VAT pojawia się dopiero w momencie jego wymiany na towar lub usługę. Od 1 stycznia 2019 r. zasady opodatkowania będą zależały od rodzaju bonu. Nowelizacja ustawy o VAT, którą w zeszłym tygodniu rozpatrzył już Senat, wprowadza rozróżnienie na bony jednego przeznaczenia i różnego przeznaczenia. Obrót pierwszymi ma być opodatkowany na każdym etapie ich dystrybucji. W przypadku tych drugich opodatkowana będzie dostawa towarów lub świadczenie usług w związku z realizacją bonu.
Konieczność nowelizacji ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) wynika ze zmiany prawa unijnego. Komisja Europejska jakiś czas temu uznała, że przyjęte przez poszczególne państwa członkowskie zasady opodatkowania voucherów są zbyt rozbieżne i dalekie od ideału. Aby były one bardziej spójne, przyjęto dyrektywę 2016/1065 z 27 czerwca 2016 r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi (Dz.Urz. UE z 2016 r. L 177, s. 9). Państwa członkowskie miały obowiązek wdrożyć nowe regulacje do końca 2018 r.
Reklama

Kluczowe pojęcia

W ustawie o VAT zdefiniowane zostały nowe pojęcia takie jak: bon, emisja bonu, transfer bonu. Określono też, czym są bony jednego i różnego przeznaczenia. I tak, bon jednego przeznaczenia (w dyrektywie jest to bon SPV) to taki, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili jego emisji. Z kolei bonami różnego przeznaczenia (dalej: bony MPV) są inne rodzaje bonów, niespełniające powyższych kryteriów. Istotą rozróżnienia jest zatem to, czy w momencie emisji bonu dostępnych jest wystarczająco dużo informacji, by stwierdzić, gdzie ma nastąpić opodatkowanie VAT i w jakiej kwocie (w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na które bon ostatecznie zostanie wymieniony).

Reklama
Takie vouchery de facto mają charakter zbliżony do środka płatniczego. Cechą charakterystyczną bonu MPV jest też to, że w momencie jego emisji nie jest znany sposób zużytkowania tego bonu. Kupując taki voucher, nabywca uzyskuje możliwość zrealizowania zapłaty za różne towary czy usługi, co do wyboru których ma większą lub mniejszą swobodę. W przypadku takiego bonu VAT powinien zostać pobrany dopiero wtedy, gdy zostaną dostarczone towary lub wykonane usługi w zamian za voucher.
Zasadom opodatkowania transferu bonów SPV i MPV został poświęcony rozdział 2a ustawy o VAT. Nowe zasady dotyczą wyłącznie bonów, które można wymienić na towary lub usługi.

Podstawa opodatkowania

W przypadku bonu SPV podstawa opodatkowania ustalana będzie z zastosowaniem zasad ogólnych. Jest to zatem kwota zapłacona przez konsumenta, pomniejszona o (ujęty w tej kwocie) VAT. W przypadku bonu MPV jest podobnie, z tą różnicą, że w przypadku bonu jednego przeznaczenia VAT jest należny w momencie sprzedaży bonu, a w przypadku bonu różnego przeznaczenia – w momencie wymiany vouchera na towary lub usługi.
Istnieje jednak możliwość sprzedaży bonów w łańcuchu dystrybucji. Bony SPV rozlicza się przy każdej sprzedaży w ramach takiego łańcucha, a podstawę opodatkowania określa na zasadach ogólnych (obowiązek zapłaty ma emitent w momencie wprowadzenia vouchera do obrotu, a następnie dystrybutor czy kolejni dystrybutorzy, którzy dalej transferują taki bon). Z kolei przy bonach MPV obowiązuje zasada jednokrotnego opodatkowania.
Nowelizacja określa szczególne regulacje dotyczące określania podstawy opodatkowania bonów różnego przeznaczenia. Przy dostawie towarów lub świadczeniu usług, za które konsument zapłaci w całości za pomocą bonu MPV, podstawą opodatkowania będzie wynagrodzenie zapłacone za ten bon, pomniejszone o kwotę podatku. Jeśli brak będzie informacji o wynagrodzeniu – podstawą opodatkowania będzie wartość wskazana na bonie MPV lub w powiązanej dokumentacji (pomniejszona o VAT).
Uregulowano także przypadek, gdy wydanie towaru lub świadczenie usługi ma miejsce za bon realizowany w części – podstawa opodatkowania obejmie tylko część wykorzystaną pomniejszoną o wartość podatku.

Nieodpłatny transfer

W przypadku nieodpłatnego transferu bonu SPV podatkowe skutki w VAT będą takie, jak przy czynnościach nieodpłatnych. Także dostawa towarów i świadczenie usług w zamian za bony MPV emitowane i transferowane nieodpłatnie będą opodatkowane na zasadach właściwych dla czynności nieodpłatnych. Sprawę ostatecznie przesądziła poprawka przyjęta pod koniec sejmowych prac nad ustawą. Gdyby podstawa opodatkowania miała być ustalana na zasadach właściwych dla bonów, opodatkowaniu podlegałaby faktycznie wartość bonu. Jednak VAT powinien być płacony od ceny nabycia lub kosztu wytworzenia towaru, a nie ceny sprzedaży. Chodzi o bony emitowane i transferowane wyłącznie nieodpłatnie. – Natomiast bon emitowany odpłatnie, np. na rzecz pracodawcy, który następnie jest transferowany nieodpłatnie pracownikowi, przy jego realizacji powinien być traktowany jako bon odpłatny. Tym samym więc decydujące dla rozliczenia będą zasady emisji takiego bonu – mówi Andrzej Nikończyk, doradca podatkowy, partner w KNDP. Ekspert zwraca uwagę, że zasady opodatkowania czynności nieodpłatnych raczej znajdą zastosowanie do bonów realizowanych bezpośrednio przez emitentów. – W przypadku bonów realizowanych przez inne podmioty zazwyczaj będą one otrzymywały odpłatność od emitenta w zamian za wydane towary lub świadczone usługi, która będzie opodatkowana VAT – podsumowuje Andrzej Nikończyk.
Nowelizacja ustawy o VAT nie przesądza wszystkich kwestii wątpliwych związanych z opodatkowaniem bonów VAT. Ministerstwo Finansów już zapowiedziało wydanie objaśnień do przepisów.

Zasady wystawiania paragonów przy sprzedaży voucherów budzą wątpliwości

Transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu uznaje się za dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy. W jaki sposób podatnik ma wystawić fakturę czy paragon – jak w szczególności spełnić wymóg podania nazwy towaru lub usługi, skoro bony SPV w praktyce mogą dotyczyć różnych grup towarów?
Andrzej Nikończyk, doradca podatkowy, partner w KNDP / DGP
Kwestia ta budzi wątpliwości. Przede wszystkim wyjaśnić trzeba, że zgodnie z nową definicją bon jednego przeznaczenia (SPV) to taki, dla którego już w momencie emisji znana jest m.in. kwota podatku. Słowem, znana jest stawka VAT od dostawy towarów lub świadczenia usług dostępnych za ten bon. Nie musimy zatem wiedzieć, o jaki konkretnie towar lub usługę chodzi, tylko że wszystkie towary lub usługi otrzymane w zamian za ten bon są opodatkowane np. stawką 23 proc. Jeśli kupimy np. bon, za który możemy uzyskać paliwo lub płyn do spryskiwacza, to będzie on traktowany jako bon SPV podlegający opodatkowaniu VAT już w momencie jego transferu. Podatnik ma obowiązek wystawić na taki bon paragon lub fakturę, w zależności od tego, komu będzie go sprzedawał. Nie ma podstaw do tego, by na fakturze lub paragonie wskazywać tylko jeden z tych towarów lub oba, tym bardziej że ich liczba może być znacząca. W takim wypadku wydaje się, że na dokumencie powinno być napisane po prostu „bon SPV”.
A jakie będą zasady rejestracji na kasie fiskalnej i wystawiania paragonów dla bonów sprzedawanych osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej?
Nie jest to jednoznaczne. W tym kontekście trzeba zwrócić uwagę, że bon może obejmować zarówno towar (usługę), którego dotyczy obowiązek wystawienia paragonu (np. paliwo albo telefon komórkowy), jak i zwolniony z tego obowiązku. Jak już wyjaśniłem, w momencie sprzedaży bonu SPV często nie będzie można ustalić, jaki konkretnie towar ostatecznie zostanie za niego wydany. W praktyce oznacza to brak możliwości stwierdzenia przez podatnika, czy obowiązek wystawienia paragonu jest, czy go nie ma.
Co należałoby zrobić w takiej sytuacji?
Wydaje się, że należałoby stosować zasady ogólne, nieuwzględniające w przypadku bonów ani zwolnień, ani szczególnego obowiązku wystawiania paragonu. W praktyce oznacza to stosowanie zasad ogólnych dotyczących wystawiania paragonów dla sprzedaży towarów i usług. Należałoby przy tym uwzględniać prawo do zwolnienia podmiotowego z obowiązku prowadzenia kas fiskalnych wynikającego z wysokości obrotów (20 tys. zł). Dla bezpieczeństwa podatników zasadne byłoby jednak rozwianie tych wątpliwości przez Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych.
Warto byłoby też wprowadzić odrębne zwolnienie z obowiązku wystawiania paragonów w przypadku sprzedaży bonów, która spełnia dzisiejsze warunki zwolnień. Chodzi np. o sytuację, gdy należność jest przyjmowana na rachunek bankowy i wiadomo, jakiej transakcji dotyczy. W takim przypadku kontrola sprzedawanych bonów nie powinna nastręczać trudności i nie ma potrzeby stosowania kas fiskalnych. Tym bardziej że część bonów jest emitowana elektronicznie. Trudno zatem oczekiwać, by podmiot sprzedający bony w formie elektronicznej na stronie internetowej i dostarczający go e-mailem musiał pocztą tradycyjną wysyłać paragon.
A co w przypadku bonów różnego przeznaczenia (MPV)? Tu obowiązek podatkowy powstaje dopiero na etapie realizacji dostawy lub usługi w zamian za bon. Czy są jakieś wątpliwości dotyczące rozliczania tego rodzaju voucherów?
Wątpliwości budzi obowiązek opodatkowania usług pośrednictwa oraz innych usług dotyczących samego bonu, np. jego dystrybucji lub promocji. Zgodnie z nowo wprowadzanym art. 8b ust. 2 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegać będą usługi pośrednictwa oraz inne usługi, które można zidentyfikować, takie jak usługi dystrybucji lub promocji dotyczące bonu MPV.
Zasady opodatkowania wydają się oczywiste i moim zdaniem nie wymagają takiego dodatkowego przepisu w modelu agencyjnym dystrybucji bonów. Chodzi o to, że emitent przekazuje innemu podmiotowi bony do dystrybucji w zamian za prowizję. Wówczas agent wystawia fakturę na prowizję za ich dystrybucję. Podobnie jest w przypadku usług reklamowych dotyczących bonów – tu również opodatkowanie nie budzi wątpliwości. Natomiast problem pojawia się w przypadku, gdy dystrybutor kupuje bony z dyskontem i realizuje marżę na ich sprzedaży. Można się obawiać, czy organy nie będą w takiej sytuacji domniemywać świadczenia usług dystrybucyjnych w wysokości realizowanej marży. W mojej ocenie nie ma do tego podstaw, gdyż identyfikacja usług może dotyczyć tych, co do których świadczenia strony się umówiły i ustaliły za nie wynagrodzenie. Nie można marży traktować jako opłaty za usługę dystrybucji.
A jeśli dystrybutor podejmie działania w celu promocji bonów, które następnie sprzedaje?
W mojej ocenie nie stanowi to świadczenia usług reklamowych na rzecz emitenta tych bonów, jeśli brak jest umowy w tym zakresie i ustalonego wynagrodzenia. To tak, jak w przypadku sklepu, który reklamuje produkt spożywczy, którym handluje. Nie świadczy on usług dystrybucji na rzecz producenta tego produktu czy też usług reklamowych. Natomiast jeśli pobierałby opłatę za umieszczenie produktu w gazetce, to świadczyłby usługę reklamową na rzecz podmiotu, od którego otrzymywałby za to wynagrodzenie.
Moim zdaniem zasady te należałoby odnieść do bonów. Jednak opodatkowanie takich usług nie wymaga szczególnego przepisu, wynika bowiem z zasad ogólnych. Dlatego wprowadzenie wspomnianego art. 8b ust. 2 do ustawy o VAT budzi niepokój podatników, którzy kupują bony w celu ich odprzedaży, realizując na tym marżę.