Ubezpieczenia dla pracowników i członków władz spółki - jakie są skutki podatkowe

Zacznijmy od kosztów uzyskania przychodu. Przypomnijmy, że art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT wyłącza z nich – z wyjątkami – składki opłacone przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca.

Wskazane w tym przepisie wyjątki dotyczą ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej. Chodzi tu o ubezpieczenia:

• na życie (dział I, grupa 1),
• na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, a także ubezpieczenia na życie, w których świadczenie zakładu ubezpieczeń jest ustalane w oparciu o określone indeksy lub inne wartości bazowe (dział I, grupa 3),
• wypadkowe i chorobowe, jeżeli są uzupełnieniem ubezpieczeń wymienionych w grupach 1–4, czyli na życie, posagowych lub rentowych (dział I, grupa 5),
• wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (dział II, grupa 1),
• choroby (dział II, grupa 2).

Składki OC nie są kosztem spółki

A co z ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej? We wspomnianym wyroku z 23 lipca 2025 r. NSA orzekł, że opłacone przez spółkę składki z tytułu zawartej polisy OC księgowych oraz członków władz spółki nie są dla niej samej kosztem uzyskania przychodów. Powód? Po pierwsze, takie ubezpieczenia nie mieszczą się w grupach ryzyka wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT.

Po drugie – i co dla sądu było kluczowe – spółka nie opłaca polis OC w swoim interesie, ponieważ nie jest z tego tytułu ubezpieczona, jest tylko podmiotem ubezpieczającym. Opłacenie przez nią tych składek w żaden sposób nie przyczyni się do powstania po jej stronie przychodu ani zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT) – orzekł NSA.

Nie przekonał go argument, że odpowiedzialność może dotyczyć m.in. rozliczeń firmy z tytułu podatków czy składek na ubezpieczenie społeczne. Kluczowe – jak stwierdził sąd – jest to, że przedmiotem ochrony ubezpieczeniowej nie jest odpowiedzialność cywilna spółki, lecz księgowych i członków władz spółek. Jest to ich własna odpowiedzialność – podkreślił NSA, dodając, że dotyczy to również członków zarządu pełniących swoje funkcje na innej podstawie niż umowa o pracę. Tak samo sąd kasacyjny orzekł 15 października 2013 r. (sygn. akt II FSK 2924/11) i 21 lutego 2013 r. (sygn. akt II FSK 1322/11).

Kiedy OC nie jest przychodem dla ubezpieczonego

A co z przychodem po stronie samych ubezpieczonych? W wyroku z 7 września 2021 r. (sygn. akt II FSK 216/19) NSA orzekł: „gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, lecz są identyfikowane dopiero w chwili zajścia wypadku ubezpieczeniowego lub w chwili spełnienia świadczenia przez ubezpieczyciela, to nie jest możliwe ustalenie przychodu”.

Uwaga! W takiej sytuacji – jak uzasadnił NSA – nie ma podstaw do przyporządkowania tym osobom składek w dacie zawarcia umowy i opłacenia ich przez spółkę. „Jeżeli zaś nie można ustalić wartości przychodu z nieodpłatnych świadczeń, to tym samym nie może być on uwzględniony w podstawie opodatkowania, a w konsekwencji opodatkowany” – stwierdził sąd.

Tak samo NSA orzekł:

• 9 grudnia 2020 r. (sygn. akt II FSK 2186/18): „skoro nie ma możliwości określenia wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę, w tym zarządzającego (prezesa zarządu i innych członków organów spółki), czyli wartości przychodu z nieodpłatnych świadczeń, to zgodnie z regulacją zawartą w art. 11 ust. 2a ustawy o PIT nie może być on uwzględniony w podstawie opodatkowania i w konsekwencji opodatkowany” i
• 3 grudnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 2984/14) w sprawie ubezpieczenia OC nie tylko członków zarządu, lecz także rady nadzorczej i dyrektorów: „skoro zakres odpowiedzialności osób objętych ubezpieczeniem jest różny, nie można ustalić przypadającej na poszczególne osoby części składki ubezpieczeniowej, stosując prosty algorytm dzielenia. Udzielona im ochrona nie jest bowiem równa, w konsekwencji czego nie są równe także przypadające na nie części składki ubezpieczeniowej. Tymczasem pojęcie «inne nieodpłatne świadczenie» oznacza przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości”.

Za taką wykładnią opowiedział się również dyrektor KIS w interpretacji z 6 marca 2025 r. (sygn. 0112-KDIL2-1.4011.101.2025.1.KF). Potwierdził, że na spółce nie ciąży obowiązek naliczania i odprowadzania zaliczki na PIT od składki ubezpieczeniowej zapłaconej z tytułu ubezpieczenia osób objętych polisą OC, jeżeli:

• ochrona ubezpieczeniowa jest przypisywana poszczególnym osobom automatycznie z racji zajmowanego stanowiska i wykonywanego zakresu obowiązków,
• krąg osób objętych ubezpieczeniem nie jest skonkretyzowany przez wskazanie ich z imienia i nazwiska,
• składka jest określona w takiej samej kwocie, niezależnie od liczby osób, które w okresie ubezpieczenia będą objęte ochroną ubezpieczeniową.

Od następstw nieszczęśliwych wypadków

Z tych samych względów nie są przychodem pracownika opłacone przez pracodawcę składki od następstw nieszczęśliwych wypadków. Jeżeli firma płaci je za wszystkich pracowników firmy, ubezpieczenie jest bezimienne, a pracownik nie może samodzielnie zdecydować, czy chce zostać objęty ochroną ubezpieczeniową, to podatkowy przychód nie powstaje – orzekł 14 listopada 2025 r. NSA (sygn. akt II FSK 335/25).

Nie zostało jeszcze opublikowane pisemne uzasadnienie tego wyroku. Z ustnego, które relacjonowaliśmy na łamach DGP, wynika, że NSA położył nacisk na interes samego pracodawcy w zawarciu umowy ubezpieczenia. – Spółka zabezpiecza się w ten sposób przed ewentualnymi roszczeniami ze strony pracowników – podkreśliła sędzia Aleksandra Wrzesińska-Nowacka.

– Nie było tu mowy o dobrowolności przystąpienia do ubezpieczenia. Pracownik nie mógł wybrać innej polisy – zwróciła uwagę sędzia Wrzesińska-Nowacka (zob. „NSA wyjaśnił, kiedy ubezpieczenie NNW pracownika jest bez podatku”, DGP nr 225/2025).

Ubezpieczenie na życie z UFK to koszt tylko w przypadku pracowników…

Pracodawca może zaliczyć do podatkowych kosztów składki na ubezpieczenie na życie (i dożycie) z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, ale tylko opłacone na rzecz pracowników, a nie zleceniobiorców – orzekł WSA w Bydgoszczy w prawomocnym wyroku z 25 lutego 2025 r. (I SA/Bd 818/24).

Sąd nawiązał tu do art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT, który dopuszcza – na zasadzie wyjątku – odliczanie od przychodu składek opłaconych przez pracodawcę na ubezpieczenie na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (dział I, grupa 3 załącznika do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej). Zdaniem WSA dotyczy to tylko wpłat na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę.

Gdyby miało to dotyczyć również zleceniobiorców, to należałoby to wyraźnie napisać – stwierdził sąd. Zauważył, że pracownicy i osoby wykonujące prace na podstawie umów cywilnoprawnych nie są zrównani nie tylko w przepisie podatkowym, ale i w samej ustawie o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (art. 18 ust. 3).

Identyczny wniosek płynie z wcześniejszych, prawomocnych wyroków WSA: w Krakowie z 17 kwietnia 2024 r. (sygn. akt I SA/Kr 76/24) i w Olsztynie z 2 grudnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Ol 667/21). Przy czym krakowski sąd zwrócił uwagę również na inny, wspomniany już aspekt – brak związku między opłaconymi przez spółkę składkami a jej przychodem. Stwierdził, że skoro spółka opłaca składki na rzecz członków zarządu, to nie mają one na celu osiągnięcia przez nią przychodów (ani zachowania albo zabezpieczenia ich źródła), tylko służą ochronie życia tych osób i inwestowaniu środków (część inwestycyjna składki) na rzecz tych osób. „Osoba fizyczna, zawierając umowę cywilnoprawną lub przyjmując funkcje określone w zarządzie, za określone wynagrodzenie, może ubezpieczyć się sama w zakresie ochrony życia, jak i w zakresie funduszu inwestycyjnego, co wiązać się będzie z obowiązkiem uiszczania składek ubezpieczeniowych. Skoro jednak to spółka ma ponosić koszty z tytułu takiej umowy ubezpieczenia, to wydatki te nie stanowią kosztu uzyskania przychodów, gdyż ani w sposób bezpośredni, ani w sposób pośredni nie mają związku z uzyskiwanym przez spółkę przychodem” – orzekł WSA w Krakowie i utrzymał w mocy interpretację na indywidualną dyrektora KIS z 30 listopada 2023 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.455.2023.5.AS).

…czy jednak także innych osób

Rzecz znamienna – co innego dyrektor KIS stwierdził w późniejszych interpretacjach – z 2024 r. Na przykład 4 lipca 2024 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.250.2024.1.AS) zgodził się ze spółką, że opłacone przez nią składki na ubezpieczenie na życie dla prezesa zarządu (powołanego zgodnie z art. 201 par. 4 kodeksu spółek handlowych) są dla niej podatkowym kosztem. Przekonał go argument, że wydatki te „mają na celu umacnianie więzi prezesa zarządu z przedsiębiorstwem i mają służyć podtrzymywaniu stosunku służbowego”, będą zatem pośrednio związane z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

Tak samo wypowiedział się w interpretacji z 9 maja 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.135.2024.2.JG): „Wykupione ubezpieczenie ma być ekwiwalentem za wykonywaną pracę na rzecz spółki oraz zapewnić członkom zarządu bezpieczeństwo/ochronę w przypadku wypadku podczas wykonywania czynności służbowych. Co do zasady zatem zapłacone przez spółkę składki na ubezpieczenie członków zarządu można uznać za wydatki ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów”.

Uwaga! Z interpretacji tych wynika również, że przeszkodą do zaliczenia przez spółkę opłaconych przez nią składek na ubezpieczenie na życie dla członka zarządu nie są:

• art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT, bo przepis ten dotyczy jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów,
• art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT, bo dotyczy on wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółek komandytowych i komandytowo-akcyjnych (z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji), a zarząd nie jest organem stanowiącym, tylko organem wykonawczym.

Dyrektor KIS potwierdził to także w interpretacji z 26 listopada 2024 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.508.2024.3.SJ).

Ubezpieczenie na życie to przychód

W wyroku z 13 maja 2025 r. (sygn. akt II FSK 1068/22) NSA rozstrzygnął: opłacenie przez pracodawcę składek na ubezpieczenie pracownika, zarówno w części inwestycyjnej rachunku podstawowego, jak i części inwestycyjnej rachunku dodatkowego, jest dla pracownika (ubezpieczonego) przychodem ze stosunku pracy. NSA uzasadnił to następująco: „Akceptując warunki umowy, pracownik wyraża zgodę na przyjęcie tych świadczeń, w istocie traktując je jako, stanowiący część dochodu, element wynagrodzenia za pracę”. Gdyby nie to świadczenie, to pracownik musiałby sam ponieść wydatek.

To oznacza, że spółka musi – jak płatnik – obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na PIT od takiego przychodu (odpowiadającego wartości opłaconych przez nią składek) oraz uwzględnić go w informacji PIT-11, zgodnie z art. 42 ustawy o PIT.

To samo dotyczy członków zarządu rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych, niezależnie od sposobu ich powoływania. Dla nich opłacenie składek przez spółkę jest przychodem na podstawie art. 13 pkt 7 ustawy o PIT (działalność wykonywana osobiście). „Członek zarządu spółki nie poniesie żadnych wydatków związanych z opłaceniem składki na ubezpieczenie, w tym inwestycyjne, a na skutek opłacania składki przez spółkę odnosi korzyść. Zatem spółka jako płatnik, w związku z opłaceniem składki ubezpieczeniowej w części inwestycyjnej, będzie obowiązana do obliczenia, pobrania i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o PIT” – orzekł WSA w Bydgoszczy w prawomocnych wyrokach z 11 stycznia 2022 r. (sygn. akt I SA/Bd 776/21), 13 października 2021 r. (sygn. akt I SA/Bd 478/21) i 27 kwietnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Bd 162/21). We wszystkich tych sprawach nie było sporu, że przychodem członka zarządu jest (również) część ochronna składki opłaconej na jego rzecz przez spółkę.

Późniejsza wypłata przez ubezpieczyciela

Natomiast w momencie późniejszej wypłaty, otrzymanej od ubezpieczyciela, pracownik nie uzyska już podatkowego przychodu poza dochodem, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o PIT – wyjaśnił NSA we wspomnianym wyroku z 13 maja 2025 r., a także w orzeczeniu z 29 października 2024 r. (sygn. akt II FSK 1090/21). Zgodnie z tym przepisem „dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy”.

Uwaga! Zatem przy wypłacie świadczenia przez ubezpieczyciela opodatkowany jest wyłącznie dochód stanowiący różnicę między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy (art. 24 ust. 15 ustawy o PIT). Taki dochód z polisy jest opodatkowany zryczałtowanym 19-proc. podatkiem, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT. Podatku nie pobiera już pracodawca (płatnik), ponieważ dochód wypłaca ubezpieczyciel.

Identyczne wnioski płyną z wcześniejszych orzeczeń NSA z 19 kwietnia 2024 r. (sygn. akt II FSK 933/21) i 11 stycznia 2019 r. (sygn. akt II FSK 59/17), a także z prawomocnych wyroków WSA: w Poznaniu z 6 maja 2022 r. (sygn. akt I SA/Po 815/21) i Opolu z 21 stycznia 2022 r. (sygn. akt I SA/Op 476/21). ©℗