Spółki nieruchomościowe będą miały zakaz amortyzacji

Planowana w tym zakresie zmiana jest przewidziana w projekcie nowelizacji ustaw podatkowych, który rząd planuje wkrótce przyjąć i skierować do Sejmu.

Wprowadzenie zakazu to reakcja fiskusa na przegrane w sądach. Zdaniem Ministerstwa Finansów sądy pomijają cel, który przyświecał przy wprowadzaniu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT.

Skąd ten zakaz

Przepis ten – przypomnijmy – wszedł w życie 1 stycznia 2022 r. Wynika z niego, że w spółkach nieruchomościowych „odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji Środków Trwałych (czyli nieruchomości) nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki”.

Problem wynikł z tego, że spółki nieruchomościowe nie amortyzują nieruchomości, bo nie traktują ich jako środków trwałych, tylko kwalifikują je w księgach rachunkowych jako inwestycje długoterminowe, wyceniane według ceny rynkowej albo wartości godziwej.

Co to za spółki

Spółki nieruchomościowe to – w rozumieniu przepisów podatkowych – takie podmioty, w których ponad połowę aktywów stanowią nieruchomości, a ich wartość rynkowa przekracza 10 mln zł. Ponadto jeżeli spółka nie rozpoczyna działalności gospodarczej, to co najmniej 60 proc. jej przychodów powinno pochodzić z nieruchomości (zgodnie z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT oraz art. 5a pkt 49 ustawy o PIT).

Fiskus chciał zakazu

Organy podatkowe konsekwentnie uważają, że skoro spółki nieruchomościowe nie amortyzują nieruchomości inwestycyjnych dla celów bilansowych, to nie mają prawa do ich amortyzacji podatkowej.

Innego zdania są sądy. Dopuszczają one podatkową amortyzację przez spółki nieruchomościowe, a co najwyżej różnią się co do tego, jak ustalać wysokość odpisów.

Odpisy hipotetyczne?

W wyrokach z 28 stycznia 2025 r. (II FSK 788/23, II FSK 789/23, II FSK 987/23, II FSK 1086/23, II FSK 1652/23) Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że ograniczenia z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT są limitowane poziomem hipotetycznych, możliwych do rozpoznania odpisów amortyzacyjnych, gdyby dane aktywo stanowiło środek trwały w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Spółka nieruchomościowa powinna więc porównać wysokość odpisów wynikających ze stosowanych przez nią standardów (wycena według wartości godziwej) z hipotetyczną wartością odpisów, które ustaliłaby na podstawie przepisów o rachunkowości. Jeśli okazałoby się, że odpisy ustalone według wartości godziwej przewyższają hipotetyczne, wynikające z przepisów o rachunkowości, to musi je obniżyć.

Korzystniejszy dla spółek był wyrok z 3 kwietnia 2025 r. (II FSK 756/23). NSA uznał wtedy, że użyty w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT zwrot „dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości” oznacza taką sytuację, w której ma miejsce amortyzacja na podstawie przepisów o rachunkowości. Jeżeli jej nie ma, w ogóle nie ma zastosowania ograniczenie wynikające z tego przepisu.

Co się zmieni w przepisie

Z taką wykładnią zdecydowanie nie zgadza się MF. W ten sposób spółka nieruchomościowa „kreuje koszty uzyskania przychodów w oderwaniu od rzeczywistego zużycia majątku” – podkreśla resort w uzasadnieniu projektu.

Dlatego, po przegranych w sądach, proponuje zmienić sporny art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. W nowym brzmieniu będzie miał on dwa punkty. Z pierwszego będzie wynikać, że odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 klasyfikacji nie mogą być wyższe niż odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości.

Tak samo będzie – jak wynika z projektowanego punktu drugiego – gdy „dla takiego składnika aktywów nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe na podstawie przepisów o rachunkowości”. Wskutek tej zmiany – jak tłumaczy ministerstwo – w ustawie o CIT zostanie wyraźnie zapisane, że zakaz amortyzacji w spółkach nieruchomościowych dotyczy również nieruchomości klasyfikowanych dla celów rachunkowych jako inwestycje długoterminowe.

Wystarczyłby limit

Planowany zakaz już krytykują eksperci. – Pomysł resortu finansów nie uwzględnia poglądów doktryny i orzecznictwa, które wskazywało, że prawo do amortyzacji podatkowej nie powinno być różnicowane w zależności od tego, jak nieruchomości są traktowane w spółkach nieruchomościowych dla celów bilansowych. Dlatego uważam, że całkowite pozbawianie takich podmiotów prawa do amortyzacji jest niezasadne – komentuje Katarzyna Nosal, partner w zespole fuzji i przejęć w KPMG.

Jej zdaniem najlepszym rozwiązaniem byłoby limitowanie podatkowych odpisów amortyzacyjnych do wartości bilansowych odpisów amortyzacyjnych, które byłyby hipotetycznie naliczane, gdyby amortyzacja bilansowa była dokonywana. Czyli tak, jak zasugerował NSA we wspomnianych wyrokach z 28 stycznia 2025 r.

Co z przepisami przejściowymi

Jest też inny problem – brak przepisu przejściowego. – Kluczowe byłoby wskazanie, że zmiany dotyczą wyłącznie środków trwałych wprowadzonych do firmowej ewidencji po wejściu w życie nowelizacji – wskazuje Grzegorz Niebudek, adwokat doradca podatkowy i partner zarządzający w LTCA.

Katarzyna Nosal przypomina wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 21 listopada 2024 r. (P 11/24). Trybunał orzekł wtedy, że brak odpowiednich regulacji przejściowych narusza konstytucyjną zasadę ochrony interesów w toku przepisów. Chodziło o pozbawienie prawa do kontynuowania amortyzacji podatkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze darowizny. TK nie zgodził się, aby ustawodawca zmieniał reguły gry wobec podatników, którzy już podjęli określone decyzje finansowe na podstawie obowiązujących przepisów. ©℗