rozwiń ›

To dobra wiadomość dla firm budowlanych, które realizują kontrakty na budowę lub remonty takich obiektów, bo nie będą już ryzykować, podając w ofercie stawkę 8 proc. VAT. Skorzystają też zamawiający takie usługi (np. szkoły i uczelnie wyższe), bo nie będą musieli przepłacać z powodu zawyżonego podatku.

Pytanie skierowaliśmy do MF zaraz po pierwszych oznakach wskazujących na zmianę stanowiska przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Wcześniej przez lata twierdził on, że budowa i remonty akademików i internatów są ze stawką 23 proc. VAT. Uważał, że nie spełniają one definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Mieszkalne stałego zamieszkania

Do takiego budownictwa ma zastosowanie preferencyjna stawka VAT, ale problem polega na tym, że obiektami budownictwa mieszkaniowego są tylko „budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11”. Tak definiuje to art. 2 pkt 12 ustawy o VAT i ta właśnie definicja stała się źródłem wieloletnich sporów.

Co ciekawe, aż do 2020 r. dyrektor KIS stał na stanowisku, że o opodatkowaniu 8-proc. VAT decyduje wyłącznie zakwalifikowanie budynku do działu 11. PKOB, a więc do budynków mieszkalnych. – Dopiero w 2021 r. zaczął kłaść nacisk na sformułowanie „stałe zamieszkanie”, które przez kilkanaście lat nie było kluczowe dla zastosowania stawki 8 proc.” – wskazuje doradca podatkowy Jacek Kwiatkowski.

Od tej pory fiskus zaczął podkreślać różnice między domami studenckimi i internatami a budynkami mieszkalnymi. Choć jedne i drugie należą do tego samego działu 11 PKOB, to ich przeznaczenie i charakter się różnią – podkreślał. Wskazywał, że budynki objęte klasą PKOB 1122 („Budynki mieszkalne”) są przeznaczone wyłącznie na cele mieszkaniowe, stałe, natomiast domy studenckie i internaty objęte klasą 1130 PKOB („Budynki zbiorowego zamieszkania”) są przeznaczone do okresowego pobytu ludzi.

Dyrektor KIS powoływał się w tym zakresie na definicje zawarte w rozporządzeniu w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (t.j. Dz.U. 2022 r. poz. 1225).

Stałe zamieszkanie to nie stały pobyt

Na zmianę wykładni przez dyrektora KIS wpłynęły przede wszystkim jego przegrane w sądach. Naczelny Sąd Administracyjny nie miał wątpliwości, że pokój dla studentów w akademiku służy zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych. Sąd nie zgodził się z fiskusem, że stałe zamieszkanie należy utożsamiać z pobytem stałym, rozumianym jako zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania. „Stałe zamieszkanie nie oznacza jedynie pobytu stałego w rozumieniu zameldowania” – wyjaśnił NSA.

Sąd przeciwstawił zamieszkanie pobytowi w danym lokalu w celach innych niż mieszkalne, w szczególności w celach wypoczynkowych czy rekreacyjnych. Pobyt w hotelu czy ośrodku wypoczynkowym nie służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych, ale co innego zamieszkiwanie w domu studenckim – stwierdził sąd kasacyjny w wyroku z 13 kwietnia 2023 r. (sygn. akt I FSK 1727/22). Podkreślił, że w domu studenckim zamieszkuje się co do zasady przez zasadniczą większość roku, a nawet przez kilka lat.

Wykładnię tę NSA potwierdził w orzeczeniu z 10 października 2024 r. (I FSK 802/24). Dodatkowo zwrócił uwagę na brak w ustawie o VAT definicji pojęć, którymi posłużono się w tej ustawie, czyli „lokal mieszkalny”, „stały pobyt”.

W obu wyrokach NSA utrzymał w mocy wcześniejsze orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych. W jednym z nich – z 14 lutego 2024 r. (I SA/Op 334/23) – WSA w Opolu zauważył, że w PKOB nie użyto takiego kryterium, jak „stałe zamieszkanie”, do którego odwołuje się przepis art. 2 pkt 12 ustawy o VAT. „W zawartej w PKOB definicji budynku jest mowa o wykorzystywaniu dla potrzeb stałych, co nie jest tożsame ze stałym zamieszkaniem. Natomiast w definicji budynku mieszkalnego w PKOB jest wymóg wykorzystywania co najmniej połowy powierzchni użytkowej do celów mieszkaniowych. Wymóg ten (wykorzystywanie do celów mieszkaniowych) również nie jest tożsamy z wykorzystywaniem do stałego zamieszkania” – zauważył opolski sąd.

Dlatego za niewłaściwą uznał wybiórczą interpretację definicji obiektów budownictwa mieszkaniowego, zawartej w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT.

Tę korzystną dla podatników wykładnię powtórzył również w tegorocznych wyrokach z 9 maja 2025 r. (I SA/Op 47/25) i 26 lutego 2025 r. (I SA/Op 1132/24).

Akademiki i internaty jednak z 8 proc. VAT

Dlaczego akurat WSA w Opolu? To nie zbieg okoliczności. – Skargi podatników w tych sprawach dotyczą wydanych przez dyrektora KIS wiążących informacji stawkowych, a właściwość WSA w Opolu w sprawie WIS wynika z rozporządzenia prezydenta RP z 22 lutego 2017 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (t.j. Dz.U. 2024 r. poz. 77) – tłumaczy Jacek Kwiatkowski.

Dodaje, że zmiana w tym zakresie obowiązuje od 14 listopada 2023 r.

Fiskus rezygnuje z kasacji…

Lutowy wyrok opolskiego sądu (I SA/Op 1132/24) już się uprawomocnił, bo dyrektor KIS nie złożył od niego skargi kasacyjnej.

Wycofał natomiast skargę od innego wyroku WSA w Opolu – z 11 grudnia 2024 r. (I SA/Op 984/24). W rezultacie NSA umorzył 5 czerwca 2025 r. postępowanie kasacyjne w tej sprawie (I FSK 536/25).

…i zmienia WIS

Skutkiem przegranych w sądach była też zmiana przez dyrektora KIS wiążącej informacji stawkowej z 22 czerwca 2023 r. (0111-KDSB1-1.440.29.2023.8.WF). W zmienionej WIS – z 10 kwietnia 2025 r. (0110-KSI2-2.441.37.2023.19.PS) – organ przyznał, że „budynek zamieszkania zbiorowego, będący domem studenckim, jest obiektem budownictwa mieszkaniowego zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”. W związku z tym jego budowa jest ze stawką 8 proc. VAT, a nie 23 proc., jak wynikało z wcześniejszej WIS.

Nie zawsze stawka 8 proc. VAT

Dyrektor KIS opowiedział się natomiast za stawką 23 proc. w WIS wydanej 18 kwietnia 2025 r. (0111-KDSB1-1.440.30.2025.3.MCW). Ona również dotyczyła stawki właściwej dla budowy budynku zamieszkania zbiorowego (klasa PKOB 1130), ale nie wiadomo jakiego. W trakcie anonimizacji usunięto bowiem sformułowania, które mogłyby wskazywać, o jaki budynek chodzi. Dyrektor KIS stwierdził jednak, że będzie to budynek przeznaczony do chwilowego, tymczasowego zabezpieczenia potrzeb mieszkaniowych i w związku z tym nie będzie on obiektem budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu ustawy o VAT. Dlatego przy jego wznoszeniu należy stosować stawkę 23 proc. VAT, a nie 8 proc.

Co z więzieniami

Nie ma ostatecznych rozstrzygnięć co do stawki VAT właściwej przy budowie aresztów śledczych i więzień. Wszystkie zapadłe do tej pory wyroki są nieprawomocne: z 28 sierpnia 2024 r. (I SA/Op 506/24), z 31 lipca 2024 r. (I SA/Op 227/24) i z 7 czerwca 2024 r. (I SA/Op 257/24).

We wszystkich sąd zgodził się z fiskusem, że budynek penitencjarny nie jest obiektem stałego zamieszkania, a jego budowa nie jest związana z chęcią zwiększenia miejsc stałego zamieszkania i nie wpisuje się w zamierzenia społecznego programu mieszkaniowego.

Pobyt osadzonego w pawilonie penitencjarnym ma na celu odbycie kary pozbawienia wolności, a nie zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych – stwierdził sąd. Zauważył, że przemawia za tym także charakter samego obiektu, nadzór ze strony funkcjonariuszy oraz zastosowane wyposażenie (okratowane okna, drzwi zabezpieczające, system monitoringu).

WSA podkreślił również cel preferencji podatkowej – złagodzenie obciążeń podatkowych dla budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przypomniał, że wprowadzenie pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego miało na celu rozwiązanie określonego problemu społecznego (tj. zwiększenie dostępności do własnych mieszkań, domów, poprawę sytuacji mieszkaniowej), a nie obniżenie kosztów budowy budynków, które realizują zgoła odmienny cel.

„Więzień udaje się do budynku przejściowego nie w celu mieszkania, a w celu uczestnictwa w prowadzonym programie” – podkreślił sąd, wskazując na proces resocjalizacyjny, przygotowawczy czy adaptacyjny. ©℗

Jaka stawka podatku od nieruchomości

Nie ma pewności co do stawki podatku od nieruchomości właściwej dla domów studenckich. Uprawomocnił się już korzystny dla podatników wyrok WSA w Łodzi z 4 grudnia 2024 r. (I SA/Łd 688/24).

Łódzki sąd nawiązał w nim do uchwały z 21 października 2024 r. (III FPS 2/24), w której NSA rozstrzygnął, że budynki mieszkalne przeznaczone do najmu są objęte niską stawką podatku od nieruchomości w takiej części, w jakiej służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych najemców, nawet jeżeli wynajmujący udostępnia je w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Mowa o stawce około 30-krotnie niższej niż stawka podatku od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

W ślad za uchwałą NSA oraz po przeanalizowaniu ustawy o ewidencji ludności (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 736) WSA w Łodzi stwierdził, że „racjonalny ustawodawca rozróżnia pojęcie pobytu krótkotrwałego (poniżej trzech miesięcy) oraz pobytu długotrwałego (powyżej trzech miesięcy), który wiąże się z obowiązkiem meldunkowym, nawet jeśli ten pobyt ma być czasowy (przykładowo semestr studiów, rok akademicki, okres studiów licencjackich, okres studiów magisterskich, okres studiów doktoranckich).

„Tak należy też traktować osoby, które zamieszkują w domu studenta, na okres semestru, roku akademickiego, okresu studiów licencjackich, magisterskich oraz doktoranckich, a przynajmniej w okresie dłuższym niż trzy miesiące” – stwierdził WSA. Podkreślił, że w świetle uchwały NSA z 21 października 2024 r. wyrażenie „trwałe” nie jest tożsame z określeniem „stałe”.

W efekcie – jak podsumował – „przez realizację potrzeb mieszkaniowych należy rozumieć rodzaj pobytu osoby fizycznej w lokalu znajdującym się w budynku sklasyfikowanym w tej części w ewidencji gruntów i budynków jako mieszkalny, jaki cechuje się zaspokajaniem codziennych potrzeb życiowych tej osoby w pomieszczeniu faktycznie zajmowanym w celu zaspokojenia potrzeb domowych, tj. rodzinnych, zawodowych i innych w danym okresie, polegającym na nocowaniu, stołowaniu się i wypoczynku”.

Do uchwały NSA nawiązał również wice minister finansów Jarosław Neneman w odpowiedzi z 17 stycznia 2025 r. na poselską interpelację nr 7109. Stwierdził, że „ze względu na specyfikę funkcjonowania domów studenckich jako budynków zbiorowego zamieszkiwania, w których zakwaterowani są studenci przebywający poza rodzinnym miejscem zamieszkania, w celu zastosowania właściwej stawki podatku od nieruchomości od tych budynków, konieczne jest uwzględnienie powyższej uchwały NSA. W każdym indywidualnym przypadku należy badać przesłankę trwałego zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, biorąc pod uwagę zróżnicowaną zdolność do zaspokajania tych potrzeb przez poszczególne prywatne domy studenckie. Wspomniana specyfika funkcjonowania domów studenckich oraz ich zróżnicowana zdolność do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych może powodować różne konsekwencje prawnopodatkowe, w tym zastosowanie różnych stawek podatku od nieruchomości od budynków mieszkalnych”. ©℗