Spółki nieruchomościowe. Podatkowy odpis jest kosztem

Sąd orzekł, że ograniczenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, stosuje się tylko do tych spółek, które jednocześnie dokonują odpisów na podstawie ustawy o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.).

– Jeżeli spółka nie amortyzuje nieruchomości dla celów bilansowych (odpis wynosi zero), to podatkowe ograniczenie nie ma do niej zastosowania – uzasadnił wyrok sędzia Sławomir Kozik.

Co się zmieniło?

Przypomnijmy, że art. 15 ust. 6 (i analogicznie art. 22 ust. 8 ustawy o PIT) zmienił się z początkiem 2022 r. wskutek wejścia w życie Polskiego Ładu. Obecnie z tego przepisu wynika, że odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji Środków Trwałych (czyli nieruchomości) „nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki”.

Ustawa o rachunkowości dopuszcza dwa alternatywne modele wyceny dla inwestycji w nieruchomości:

• według zasad stosowanych dla środków trwałych albo
• według wartości godziwej (ceny rynkowej).

Powstał problem ze spółkami nieruchomościowymi (w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), które wyceniają swoje nieruchomości według wartości godziwej. Zwróciliśmy na niego uwagę m.in. w artykule „Brak amortyzacji bilansowej wyklucza podatkową” (DGP nr 31/2022).

Zacytowaliśmy wtedy odpowiedź Ministerstwa Finansów na pytanie naszej redakcji. Z tej odpowiedzi wynikało, że spółki nieruchomościowe, które wyceniają budynki według ceny rynkowej bądź inaczej określonej wartości godziwej i w związku z tym nie dokonują od nich odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami o rachunkowości, „nie są uprawnione do dokonywania odpisów amortyzacyjnych w tym zakresie na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych”.

Podatkowo środek trwały

Tak też uważał dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w sprawie rozpatrzonej przez gdański sąd. Chodziło o spółkę nieruchomościową, której główna działalność polega na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub wydzierżawionymi. Spółka jest właścicielem budynku usługowego, który leasinguje na rzecz innego podmiotu.

W ujęciu podatkowym jest to leasing operacyjny (art. 17b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT), w związku z czym spółka traktuje tę nieruchomość jak środek trwały (art. 16a ust. 1 ustawy o CIT) i wprowadziła ją do ewidencji środków trwałych.

Przed 2022 r. spółka dokonywała podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tej nieruchomości. Odpisy zaliczała w całości do kosztów uzyskania przychodu.

Rachunkowo bez odpisów

Problem polega na tym, że w bilansie spółki ta nieruchomość widnieje jako „nieruchomość inwestycyjna” i jest wyceniana według wartości godziwej. Nie jest więc środkiem trwałym w ujęciu rachunkowym i spółka nie dokonuje od niej odpisów amortyzacyjnych ani umorzeniowych w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

Co z kosztami?

Wątpliwości spółki dotyczyły tego, czy od 1 stycznia 2022 r. nadal może ona zaliczać podatkowe odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka uważała, że ma do tego prawo, bo – jak argumentowała – nie dotyczą jej ograniczenia wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Twierdziła, że powinny one dotyczyć takich spółek, które traktują aktywa zaliczone do grupy 1 KŚT jak środki trwałe podlegające amortyzacji, a odpisami amortyzacyjnymi obciążają swój wynik finansowy.

Nie zgodził się z nią dyrektor KIS. W interpretacji z 3 lipca 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.267.2024. 2.SH) wyjaśnił, że od 2022 r. podatkowe odpisy amortyzacyjne od aktywów zaliczonych do grupy 1 KŚT nie mogą być wyższe od odpisów dokonywanych na podstawie przepisów o rachunkowości.

Jeżeli więc wartość bilansowego odpisu amortyzacyjnego (umorzeniowego) wynosi 0 (bo spółka nie amortyzuje nieruchomości na podstawie przepisów o rachunkowości), to podatkowy odpis amortyzacyjny w ogóle nie może być kosztem uzyskania przychodów.

Celem tej zmiany – jak wyjaśnił dyrektor KIS – było „zmniejszenie różnic występujących między wartością wykazywanego przez spółkę nieruchomościową w roku podatkowym dochodu przed jego opodatkowaniem podatkiem dochodowym a wartością wykazywanego za ten sam okres (rok podatkowy/rok obrotowy) zysku brutto (zysku przed obciążeniem podatkiem dochodowym)”.

Doradcy podatkowi dopatrywali się w tym jednak próby ograniczenia optymalizacji. Był nią brak opodatkowania na poziomie spółki (ze względu na wysoki koszt amortyzacji) przy wysokim wyniku bilansowym, który był transferowany jako zysk dla udziałowców.

Można odliczyć

Nie zgodził się z nim Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. Orzekł, że spółka może dokonywać odpisów amortyzacyjnych w wysokości rzeczywistej, a nie zerowej, mimo że nie dokonuje odpisu na podstawie ustawy o rachunkowości. Wyrok jest nieprawomocny. ©℗

orzecznictwo