O opodatkowaniu sprzedaży działki decyduje też aspekt ekonomiczny

Chodziło o spółkę z branży gazowniczej, która zamierzała sprzedać kilkanaście działek stanowiących jeden kompleks. We wniosku o interpretację wyjaśniła, że na części tych działek znajdują się pozostałości po rozbiórce gazowni. Jest też nieczynna sieć ciepłownicza oraz gazociągi średniego i niskiego ciśnienia (zarówno czynne, jak i nieczynne), ale ani one, ani sieć ciepłownicza nie będą przedmiotem dostawy.

Spółka dodała, że teren ten nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla żadnej z tych działek.

Co z VAT

Spółka uważała, że przedmiotem sprzedaży będą niezabudowane działki, a więc ich sprzedaż będzie zwolniona z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (jako dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane). Argumentowała, że nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel obiektami znajdującymi się na tych działkach (ani w sensie ekonomicznym, ani prawnym). O zabudowie tych terenów nie świadczą też przebiegające przez nie fragmenty gazociągów niskiego i średniego ciśnienia, które nie będą przedmiotem dostawy – argumentowała spółka.

Bez zwolnienia

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z nią tylko w odniesieniu do części działek. Co do dwóch pozostałych nie znalazł podstaw do zwolnienia z VAT. Uznał bowiem, że będzie to teren budowlany, a więc jego sprzedaż będzie z 23-proc. VAT.

Uzasadnieniem było to, że przez te działki przebiega część gazociągu niskiego i średniego ciśnienia, a ich poprzedni właściciel uzyskał wskazania lokalizacyjne na budowę na podstawie obowiązującej wcześniej ustawy o planowaniu przestrzennym z 12 lipca 1984 r. Ponadto w odniesieniu do gazociągu średniego ciśnienia odnaleziono decyzję o pozwoleniu na budowę. To oznacza, że działki te będą terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT – stwierdził fiskus.

Uznał, że nie znajdzie tu zastosowania żadne ze zwolnień z VAT – ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Ten drugi przepis zwalnia z podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dyrektor KIS wskazał, że co prawda poprzednik prawny spółki otrzymał te działki jako wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (zatem nie było VAT, który mógłby podlegać odliczeniu), ale zlokalizowane na nich sieci służą spółce do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

Zabudowane czy niezabudowane?

Stanowisko to zaakceptował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (sygn. akt I SA/Kr 1013/19). Orzekł, że nawet jeśli przedmiotem dostawy będzie tylko grunt, to i tak należy przyjąć, że będzie to grunt zabudowany. Sąd nawiązał do definicji terenów budowlanych zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem są to „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

W tej sprawie – zdaniem krakowskiego sądu – zabudowa istnieje w sensie faktycznym i prawnym, bo przez działki przebiegają gazociągi średniego i niskiego ciśnienia.

WSA zwrócił uwagę na to, że zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy nie zależy ani od rodzaju, ani od wielkości czy liczby zabudowań. Zatem za teren zabudowany należy uznać każdy, na którym znajdują się budynki czy budowle.

Skoro więc na dzień dostawy grunt jest zabudowany, to spółka nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia – podsumował WSA w Krakowie.

Decyduje znaczenie obiektów

Nie zgodził się z nim Naczelny Sąd Administracyjny i uchylił zarówno wyrok I instancji, jak i interpretację dyrektora KIS.

W uzasadnieniu sędzia Ryszard Pęk wskazał, że podobny problem NSA rozstrzygnął 8 kwietnia 2021 r. (I FSK 560/18). W tamtej sprawie również kluczowe było rozstrzygnięcie, czy sporne grunty są terenami zabudowanymi. NSA orzekł wtedy, że „oceniając, czy grunt jest terenem niezabudowanym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, należy mieć na względzie przede wszystkim stan faktyczny, co nie wyklucza, że w określonych przypadkach, ze względu na charakter gospodarczy transakcji, należy wziąć pod uwagę, czy obiekty posadowione na gruncie mają znaczenie wiodące dla określenia charakteru tego gruntu jako gruntu zabudowanego”.

W najnowszej sprawie na gruntach znajdują się budowle w postaci sieci przesyłowych, co jednak – jak podkreślił sędzia Pęk – nie oznacza samo przez się, że zawsze będą to grunty zabudowane.

Sędzia wyjaśnił, że przy kwalifikowaniu terenu jako niezabudowanego należy brać pod uwagę aspekt ekonomiczny transakcji, jej gospodarczy cel.

– Przede wszystkim w tym przypadku kluczowy będzie charakter obiektów, które znajdują się na tym terenie – wskazał sędzia Pęk.

NSA wytknął też fiskusowi oraz sądowi I instancji niekonsekwencję. Dyrektor KIS przyjął bowiem, że dwie sporne działki są działkami niezabudowanymi, ale z uwagi na decyzję o pozwoleniu na budowę są terenami budowlanymi. Z kolei WSA bez jakiegokolwiek wyjaśnienia przyjął, że mamy do czynienia z terenem zabudowanym.

Sędzia Pęk zwrócił też uwagę na to, że instalacje gazociągów niskiego i średniego ciśnienia nie przebiegają tylko przez dwie sporne działki, lecz w sumie przez pięć działek. Czyli również przez trzy działki, co do których fiskus nie miał wątpliwości, że ich dostawa będzie zwolniona z VAT. ©℗

orzecznictwo