Do faktury za zakupione materiały dostawca zgodnie z umową doliczył wartość kosztów transportu i ubezpieczenia. W jaki sposób należy zaewidencjonować powyższe koszty zakupu? W jakiej wartości należy wykazać materiały w bilansie?

Polecany produkt: Rachunkowość 2016 >>>

Ustawa o rachunkowości w art. 28 ust. 11 pkt 1 nakazuje zapasy zakupionych rzeczowych składników aktywów obrotowych na dzień nabycia lub powstania ująć w księgach rachunkowych według cen nabycia lub kosztów wytworzenia. Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 6 tej ustawy rzeczowe składniki aktywów obrotowych wyceniamy na dzień bilansowy w cenie nabycia lub koszcie wytworzenia, ale nie wyższych od cen ich sprzedaży netto na dzień bilansowy.
Pojęcie ceny nabycia zostało zdefiniowane w art. 28 ust. 2 tej ustawy. Zgodnie z nim cena nabycia obejmuje:
● cenę zakupu, tj. kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększoną o obciążenia o charakterze publicznoprawnym, oraz
● koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu.
Cena zakupu jest obniżana o rabaty, upusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski.
Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny, jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu.
Wybór stosowanego sposobu
Z pytania wynika, że sprzedający na fakturze za zakupione materiały ujął również koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, w tym w szczególności koszty transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania i koszty ubezpieczenia materiałów. Koszty zakupu powiększają wartość materiałów, które w dniu ujęcia w ewidencji księgowej muszą być wykazane w cenie nabycia.
W polityce rachunkowości należy wskazać sposób ewidencji i rozliczenia kosztów zakupu. Ustawa o rachunkowości zawiera stosowne rozwiązania w kwestii ujęcia początkowego materiałów w ewidencji. W polityce rachunkowości spółka może zapisać rozwiązanie:
● zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 6 ustawy rzeczowe składniki aktywów obrotowych (w tym materiały i towary) wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy według cen nabycia (tj. według cen zakupu powiększonych o koszty zakupu), nie wyższych od cen ich sprzedaży netto,
● zgodnie z art. 34 ust. 1 pkt 1 ustawy wyceny zapasów materiałów i towarów dokonuje się według cen zakupu (zamiast cen nabycia), jeżeli nie zniekształca to aktywów oraz wyniku finansowego.
W zależności od przyjętego w polityce rozwiązania wskazanego powyżej spółka w różny sposób będzie rozliczała koszty zakupu:
Dziennik Gazeta Prawna
● przy wyborze rozwiązania zgodnego z art. 28 ust. 1 pkt 6 koszty zakupu będą rozliczane w czasie równomiernie na stan końcowy materiałów i towarów oraz na ich zużycie (sprzedaż),
● przy wyborze rozwiązania zgodnego z art. 34 ust. 1 pkt 1 koszty zakupu będą rozliczane w całości na zużyte materiały czy towary i nie będą aktywowane w wartości zapasu materiałów. W drugim przypadku rezygnuje się z pozostawienia odpowiedniej części kosztów zakupu.
Wskazanie kont
W następnym etapie spółka musi określić, jakie będzie stosowała zasady ewidencji kosztów zakupu i ich rozliczenia, w szczególności wskazując konta księgowe służące do rozliczania kosztów zakupu materiałów.
Spółka może stosować:
● ujęcie kosztów zakupu od razu w cenie nabycia i wykazanie w dokumencie PZ powiększonej ceny,
● ujęcie kosztów zakupu na koncie 641 „Rozliczenie międzyokresowe kosztów zakupu”, lub stosować ewidencję analityczną do konta głównego „Rozliczenie międzyokresowe kosztów”,
● ujęcie kosztów zakupu na koncie zespołu 5, np. 520 „Koszty zakupu”, na którym wykażemy całe poniesione w okresie sprawozdawczym koszty zakupu podlegające rozliczeniu wprost w ciężar kosztów.
Dokonując wyboru ewidencji materiałów lub towarów w rzeczywistych cenach zakupu, spółka musi wskazać sposób rozliczenia kosztów zakupu:
● jednorazowo – w miesiącu poniesienia,
● stopniowo, za pośrednictwem konta 640 (641).
Różnicę w ujęciu kosztów zakupu i ich wpływ na wartość zapasu materiałów i kosztów ilustruje przykład.
Koszty zakupu
Wśród kosztów zakupu wyróżniamy:
● koszty transportu obejmujące koszty przewoźników, spedytorów,
● koszty składowania, załadunków, przeładunków, wyładunków itp.,
● koszty przewozów wykonanych we własnym zakresie przy użyciu własnych środków transportu,
● wynagrodzenia wraz z narzutem kosztów związanych z ubezpieczeniem społecznym, Funduszem Pracy i Funduszem Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych wypłacane za czynności sortowania, załadunek, przeładunek, wyładunek zakupionych materiałów,
● koszty paliwa, opakowań, opłat za opakowania wypożyczone itp.,
● koszty badań i ekspertyz wykonanych na nabywanych składnikach (materiałach, towarach itp.),
● koszty związane z ich ubezpieczeniem w transporcie itp.,
● inne pozycje kosztów.
Tabela. Zestawienie wartości po zaksięgowaniu wariantów
Pozycja Wariant 1 Wariant 2 Wariant 3
Stan końcowy konta 310 Materiały 232 000 200 000 200 000
Stan końcowy kosztów zakupu 0,00 0,00 32 000
Wartość bilansowa materiałów 232 000 200 000 232 000
Wartość kosztów działalności podstawowej 174 000 190 000 174 000
Wartość kosztów zarządu 58 000 63 333 58 000
Wartość sprzedanych materiałów w cenie nabycia 116 000 126 667 116 000
PRZYKŁAD
Materiały
Spółka w grudniu 2015 r. zakupiła materiały podstawowe. Dodatkowo poniosła koszty związane z transportem zakupionych materiałów i ich ubezpieczeniem. W grudniu spółka część zakupionych materiałów przekazała do zużycia w wydziale podstawowym i zarządzie. Część materiałów sprzedała odbiorcy zewnętrznemu. Rozchód materiałów dokonywany jest metodą FiFo. Dla uproszczenia w grudniu stan początkowy materiałów wynosi 0 zł. Stan rachunku bankowego wynosi 200 000 zł. Ewidencja kosztów prowadzona jest w układzie rodzajowym i według typów działalności.
Dziennik Gazeta Prawna
Spółka może wybrać warianty ewidencji kosztów zakupu:
Wariant 1 – materiały są przyjmowane do magazynu w rzeczywistej cenie nabycia,
Wariant 2 – materiały są przyjmowane do magazynu w rzeczywistej cenie zakupu, a koszty zakupu będą rozliczane w całości na zużyte materiały (art. 34 ust. 1 pkt 1),
Wariant 3 – materiały są przyjmowane do magazynu w rzeczywistej cenie zakupu, a koszty zakupu będą rozliczane w czasie równomiernie na stan końcowy materiałów i towarów oraz na ich zużycie (sprzedaż) (art. 28 ust. 1 pkt 6).
Operacje gospodarcze wspólne dla wszystkich wariantów:
1. Faktura za zakupione materiały w cenie zakupu:
a) kwota netto – 10 000 szt. x 50 zł = 500 000 zł;
b) kwota VAT – 115 000 zł;
c) kwota brutto – 615 000 zł.
2. Faktura za transport zakupionych materiałów:
a) kwota netto – 60 000 zł;
b) kwota VAT – 13 800 zł;
c) kwota brutto – 73 800 zł.
3. WB – opłacenie polisy za ubezpieczenie materiałów w transporcie – 20 000 zł.
WARIANT 1
Materiały są przyjmowane do magazynu w rzeczywistej cenie nabycia lub...
Operacje gospodarcze cd.:
Dziennik Gazeta Prawna
4. PZ – przyjęcie materiałów do magazynu w cenie nabycia 10 000 szt. x 58 zł = 580 000 zł.
5. RW – rozchód materiałów do zużycia w komórkach:
a) działalności podstawowej – 3000 szt. x 58 zł = 174 000 zł;
b) zarządu – 1000 szt. x 58 zł = 58 000 zł.
6. WZ – wydanie sprzedanych materiałów – 2000 szt. x 58 zł = 116 000 zł.
7. Faktura za sprzedane materiały:
a) netto – 2000 szt. x 60 zł = 120 000 zł;
b) VAT – 27 600 zł;
c) brutto – 147 600 zł.
Księgowanie 1
Księgowanie 2
Obliczenia do operacji 9: rozliczenie kosztów zakupu w całości na zużyte i sprzedane materiały
WN kz = (KZ p + KZo) : ?Mri
WN kz = 80 000 zł : 300 000 = 0,2666666
KZri = WN kz x Mri
KZ zużyte materiały w działalności podstawowej = 150 000 x 0,2666666 =40 000
KZ zużyte materiały w zarządzie = 50 000 x 0,26667 = 13 333
KZ sprzedane materiały = 100 000 x 0,266666 = 26 666,66 zaokrąglamy do 26 667
Objaśnienia do symboli:
WN kz – wskaźnik narzutu na koszty zakupu
KZ p – stan początkowy kosztów zakupu
KZo – wartość kosztów zakupu poniesionych w okresie
?Mri – suma i-tych rozchodów materiałów
KZri – Koszty zakupu przypadające na i-ty rozchód materiałów
Wartość bilansowa materiałów 500 000 zł – 200 000 zł– 100 000 zł = 200 000 zł.
WARIANT 3
Materiały są przyjmowane do magazynu w rzeczywistej cenie zakupu, a koszty zakupu będą rozliczane w czasie równomiernie na stan końcowy materiałów i towarów oraz na ich zużycie (art. 28 ust. 1 pkt 6)
4. PZ – przyjęcie materiałów do magazynu w cenie w cenie zakupu 10 000 szt. x 50 zł = 500 000 zł.
5. PK przeniesienie kosztów zakupu:
a) transportu – 60 000 zł;
b) ubezpieczenia – 20 000 zł.
6. RW – rozchód materiałów do zużycia w komórkach:
a) działalności podstawowej - 3000 szt. x 50 zł = 150 000 zł;
b) zarządu – 1000 szt. x 50 zł = 50 000 zł.
7. WZ wydanie sprzedanych materiałów – 2000 szt.
8. Faktura za sprzedane materiały:
a) kwota netto – 2000 szt. x 60 zł = 120 000 zł;
b) kwota VAT – 27 600 zł;
c) kwota brutto – 147 600 zł.
9. Rozliczenie kosztów zakupu w części na zużyte i sprzedane materiały, a w części na zapas materiałów:
a) na produkcję;
b) na zarząd;
c) na materiały sprzedane.
Księgowanie 3
Obliczenia do operacji 9: rozliczenie kosztów zakupu w całości na zużyte i sprzedane materiały
WN kz = (KZ p + KZo) : (Mzk + ?Mri)
WN kz = 80 000 zł / (200 000 + 300 000) = 0,16
KZri = WN kz x Mri
KZ zużyte materiały w działalności podstawowej = 150 000 x 0,16 = 24 000
KZ zużyte materiały w zarządzie = 50 000 x 0,16 = 8000
KZ sprzedane materiały = 100 000 x 0,16 = 16 000
Objaśnienia do symboli:
WN kz – wskaźnik narzutu na koszty zakupu
KZ p – stan początkowy kosztów zakupu
KZo – wartość kosztów zakupu poniesionych w okresie
Mzk – wartość zapasu materiałów
?Mri – suma i-tych rozchodów materiałów
KZri – Koszty zakupu przypadające na i-ty rozchód materiałów
Wartość bilansowa materiałów 500 000 zł – 200 000 zł – 100 000 zł + 32 000 zł = 232 000 zł.
WARIANT 2
...są przyjmowane w rzeczywistej cenie zakupu, a koszty zakupu będą rozliczane w całości na zużyte materiały (art. 34 ust. 1 pkt 1)
Operacje gospodarcze cd.:
4. PZ – przyjęcie materiałów do magazynu w cenie w cenie zakupu 10 000 szt. x 50 zł = 500 000 zł.
5. PK – przeniesienie kosztów zakupu:
a) transportu – 60 000 zł;
b) ubezpieczenia – 20 000 zł.
6. RW – rozchód materiałów do zużycia w komórkach:
a) działalności podstawowej – 3000 szt. x 50 zł = 150 000 zł;
b) zarządu – 1000 szt. x 50 zł = 50 000 zł.
7. WZ – wydanie sprzedanych materiałów – 2000 szt. x 50 zł = 100 000 zł.
8. Faktura za sprzedane materiały:
a) kwota netto – 2000 szt. x 60 zł = 120 000 zł;
b) kwota VAT – 27 600 zł;
c) kwota brutto – 147 600 zł.
9. Rozliczenie kosztów zakupu w całości na zużyte i sprzedane materiały:
a) na produkcje;
b) na zarząd;
c) na materiały sprzedane.
Podstawa prawna
Art. 28 ust. 11 pkt 1, art. 28 ust. 2, art. 34 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).