Dotychczas spółka osobowa nie opłacała podatków wspólników. Mogła to robić tylko jako posłaniec, po wcześniejszym powierzeniu środków
Dziennik Gazeta Prawna
Jedną z ważniejszych zmian w ordynacji podatkowej od stycznia 2016 r. jest możliwość zapłaty podatku przez inną osobę niż sam podatnik. W dotychczasowym stanie prawnym było to sporne. Pojawiała się bowiem wątpliwość, czy w takim przypadku dojdzie do wygaszenia zobowiązania podatkowego i zwolnienia podatnika z obowiązku zapłaty podatku.
Reklama
Część orzeczeń wskazywała, że każdy podatnik jest zobowiązany do uiszczania należności wobec fiskusa, które są świadczeniami o charakterze osobistym, z własnych środków finansowych. Regulowanie tych danin przez inny podmiot nie powodowało więc wygaśnięcia zobowiązania podatnika wobec fiskusa. Było tak zwłaszcza wówczas, gdy chodziło o zapłatę zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przypadającej na wspólników spółki osobowej, dokonanej przez pracowników działu księgowości z konta firmowego spółki, co jest przecież częstą sytuacją. Jednak były też orzeczenia prezentujące odmienny pogląd, że zobowiązanie podatkowe wygasa przez zapłatę podatku, również gdy zapłaty podatku dobrowolnie dokona osoba trzecia.

Reklama
Po zmianie przepisów nie ma już takich wątpliwości. Od stycznia br. w ordynacji podatkowej pojawił się przepis przewidujący możliwość zapłaty podatku przez inny podmiot niż podatnik. Podatek będzie mógł zostać zapłacony przez:
1) małżonka podatnika, jego zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę – bez ograniczeń co do kwoty podatku;
2) aktualnego właściciela przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, jeżeli podatek zabezpieczony jest hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym – bez ograniczeń co do kwoty podatku;
3) inny podmiot, w przypadku gdy kwota podatku nie przekracza 1000 zł. Wspomniany limit jest konsekwencją zasady, że zapłata podatku powinna być dokonywana bezpośrednio przez podatnika.
Odrębne podmioty
W spółkach osobowych utworzonych na podstawie kodeksu spółek handlowych (jawna, partnerska, komandytowa, komandytowo-akcyjna) podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy. Zaś spółki, choć nie posiadają osobowości prawnej, pod względem formalnym, organizacyjnym i majątkowym są odrębnymi podmiotami w stosunku do wspólników.
Nie było więc w zasadzie dopuszczalne, aby np. spółka komandytowa ze swojego konta bankowego opłacała podatki wspólników. A jeśli dokonała takiej zapłaty, to istniało ryzyko zakwestionowania przez organy podatkowego skutecznego wygaśnięcia zobowiązania podatkowego takiego podatnika.
Można to było robić tylko wtedy, gdy spółka działała w charakterze tzw. posłańca. Działanie posłańca miało w tym wypadku wymiar wyłącznie techniczny. Wyręczała ona podatnika w przekazaniu odpowiedniej kwoty do kasy lub na rachunek bankowy urzędu skarbowego. Pieniądze na zapłatę podatku musiały jednak pochodzić ze środków własnych podatnika.
W konsekwencji spółka osobowa mogła być uznana za wyręczyciela, jeżeli wspólnicy powierzyli jej wcześniej środki pieniężne na uregulowanie podatku.
Potwierdzenie prawidłowości takiego podejścia można znaleźć w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 sierpnia 2008 r. (sygn. akt II FSK 981/08), w którym stwierdzono, że spółka komandytowa, przelewając ze swojego rachunku bankowego pieniądze na zaliczki na podatek dochodowy wspólnika, może być uznana za posłańca tylko wtedy, gdy uprzednio wspólnik powierzył jej na to środki pieniężne.
Wspólnicy spółki, chcąc uniknąć ewentualnych sporów z fiskusem, mogli złożyć oświadczenie, z którego wynikało, że podatek został uiszczony przez wyręczyciela. A wpłata podatku z rachunku firmowego ma jedynie charakter techniczny, zaś środki, z których jest dokonywana płatność, stanowią de facto własność konkretnego podatnika, np. pochodzą z zysku spółki przypadającego podatnikowi stosownie do uchwał podjętych przez wspólników. Wskazywał na to np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 12 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2000/09.
Ewidencja
Obecnie wspólnik może zlecić na piśmie komórce finansowo-księgowej odprowadzanie w jego imieniu z firmowego rachunku bankowego zaliczek na podatek dochodowy oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. W takim przypadku ujęcie w księgach tych zdarzeń w ciągu roku obrotowego (podatkowego) może przebiegać zapisami:
1. PK – zarachowanie zaliczki na podatek dochodowy: Wn konto 24 Pozostałe rozrachunki (w analityce: Rozrachunki ze wspólnikiem) oraz Ma konto 22 Rozrachunki publicznoprawne (w analityce: Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych).
2. PK – kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne: Wn konto 24 Pozostałe rozrachunki (w analityce: Rozrachunki ze wspólnikiem) oraz Ma konto 22 Rozrachunki publicznoprawne (w analityce: Rozrachunki z ZUS).
3. PK – składki na ubezpieczenia społeczne: Wn konto 24 Pozostałe rozrachunki (w analityce: Rozrachunki ze wspólnikiem) oraz Ma konto 22 Rozrachunki publicznoprawne (w analityce: Rozrachunki z ZUS).
Pobieranie przez wspólników zaliczek na poczet przyszłego zysku często ma na celu zapewnienie finansowania zapłaty wspomnianych zaliczek na podatek dochodowy. Regularna wypłata zaliczek na poczet przyszłego zysku spółki co najmniej w wysokości zaliczki na podatek dochodowy eliminuje więc konieczność poszukiwania innych źródeł finansowania zobowiązań podatkowych wspólników. Jest to uprawnienie szczególnie przydatne dla tych wspólników, którzy nie posiadają innych źródeł dochodów niż dochody z działalności w ramach np. spółki komandytowej.
Podsumowując należy więc stwierdzić, że wspólnicy spółki są zobowiązani wpłacać comiesięcznie zaliczki na podatek dochodowy, a późniejsza wypłata zysku lub jej brak mają z punktu widzenia podatkowego neutralny charakter. Aby pozyskać środki finansowe na pokrycie zaliczki na podatek, wspólnicy mogą jednak pobierać zaliczki na poczet przyszłego zysku. Możliwe jest zatem przerzucenie ciężaru finansowania zaliczki na samą spółkę.
Jednak w przypadku gdy na koniec roku podatkowego wspólnik nie rozliczy się z pobranych zaliczek (tj. nie zwróci różnicy pomiędzy kwotą pobranych zaliczek a przypadającym zyskiem), a rozliczenie pobranych zaliczek nastąpi w przyszłości, od początku nowego roku podatkowego do czasu rozliczenia pobranych zaliczek po stronie wspólnika wystąpi przychód z nieodpłatnych świadczeń. W tym okresie wspólnik będzie bowiem nieodpłatnie dysponował nienależnymi mu środkami pieniężnymi (korzystał z cudzego kapitału, tj. środków należących się spółce), od których będzie zobowiązany zapłacić odsetki. ©?
PRZYKŁAD
Przelew do US
Spółka komandytowa w ramach zaliczek na poczet przyszłego zysku dokonuje zapłaty z rachunku bankowego spółki należnych zaliczek na podatek dochodowy wspólników. Z rachunku bankowego został wykonany przelew do urzędu skarbowego w wysokości 980 zł za wspólnika. Kwota pobranych zaliczek nie przewyższa przypadającego na wspólnika zysku.
Objaśnienia:
1. PK – zarachowanie należnego od wspólników podatku dochodowego (w wysokości pomniejszonej o składkę na ubezpieczenie zdrowotne) kwota 980 zł: strona Wn konto Pozostałe rozrachunki (w analityce: Imienne konto wspólnika), strona Ma konto Rozrachunki publicznoprawne (w analityce: Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych).
2. WB – przelew zaliczek na podatek dochodowy na rachunek bankowy właściwego urzędu skarbowego kwota 980 zł: strona Wn konto Rozrachunki publicznoprawne (w analityce: Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych), strona Ma konto Rachunek bieżący.
Podstawa prawna
Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.). Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.). Ustawa z 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.).