Metoda ta jest korzystna dla firm, które mają wysoką wartość środków trwałych przy równoczesnym niedoborze kapitału obrotowego. Można także dzięki niej w krótkim czasie pozyskać fundusze na dalsze inwestycje
W leasingu zwrotnym korzystający odsprzedaje swój majątek finansującemu, aby następnie korzystać z niego na podstawie umowy leasingowej. Przedmiotem leasingu zwrotnego może być każdy składnik aktywów trwałych przedsiębiorstwa, który podlega amortyzacji (np. urządzenia techniczne, takie jak: maszyny i pojazdy, sprzęt, w tym infrastruktura informatyczna, nieruchomości).
W jego ramach są zawierane dwie umowy: sprzedaży i leasingu określonych składników aktywów. Zazwyczaj cena sprzedaży i opłaty leasingowe są wzajemnie zależne, ponieważ negocjuje się je łącznie. W pierwszej kolejności dochodzi do zbycia przedmiotu umowy przez jego dotychczasowego właściciela na rzecz finansującego, który następnie oddaje nabyte składniki aktywów do używania korzystającemu (zbywcy) na zasadach leasingu operacyjnego lub finansowego. Przedmiot umowy (np. środek trwały) pozostaje co do zasady przez cały okres leasingu pod kontrolą zbywcy (korzystającego), zmienia się jedynie podmiot będący właścicielem tych aktywów (nowym właścicielem staje się nabywca – finansujący). Tym samym pierwotny właściciel, choć traci prawo własności majątku, nadal pozostaje jego faktycznym użytkownikiem. Istota leasingu zwrotnego sprowadza się zatem do zamiany prawa własności danego dobra na takie prawo, które pozwala na korzystanie z niego po cenie odzwierciedlającej jego bieżącą wartość rynkową.
Leasing zwrotny stanowi więc szczególną odmianę leasingu mającą na celu poprawę płynności finansowej podmiotu oraz uwolnienie zamrożonych środków finansowych.
Ewidencja u sprzedawcy...
W ramach pierwszego etapu transakcji leasingu zwrotnego ewidencjonuje się sprzedaż danego składnika aktywów (np. maszyny produkcyjnej):
1. Sprzedaż maszyny produkcyjnej:
Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”, Ma konto 76-0 „Pozostałe przychody operacyjne”, Ma konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne”.
2. Cena nabycia (koszt wytworzenia) zbytej maszyny produkcyjnej:
Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”, Ma konto 01 „Środki trwałe”.
W przypadku pierwszego etapu transakcji leasingu zwrotnego sprzedawca leasingowanego następnie składnika aktywów wykazuje wyłącznie zysk lub stratę na transakcji. W sensie ekonomicznym nie dochodzi do typowej umowy sprzedaży. Przyjęcie sprzedanego środka trwałego do użytkowania na podstawie umowy leasingu i dalsza jego ewidencja zależą od klasyfikacji leasingu i wyniku na sprzedaży.
Jeżeli umowa leasingu ma charakter leasingu operacyjnego, a transakcja została przeprowadzona na podstawie cen odpowiadających wartości rynkowej, wówczas ewentualne zyski lub straty na sprzedaży przedmiotu leasingu wpływają u korzystającego na wynik finansowy okresu sprzedaży. Jeżeli jednak poniesioną przy sprzedaży przedmiotu leasingu stratę rekompensują przyszłe opłaty leasingowe niższe od rynkowych, to stratę rozlicza się w czasie:
Wn konto 65 „Pozostałe rozliczenia międzyokresowe”, Ma konto 76-0 „Pozostałe przychody operacyjne”,
i odpisuje proporcjonalnie do opłat leasingowych w koszty przez okres trwania umowy leasingu:
Wn konto zespołu 5 „Koszty działalności” lub konto 40 „Koszty według rodzajów – usługi obce”, Ma konto 65 „Pozostałe rozliczenia międzyokresowe”.
Jeżeli natomiast cena sprzedaży przewyższa wartość rynkową przedmiotu leasingu, to kwotę przekraczającą wartość rynkową rozlicza się w czasie przez okres trwania leasingu, rozliczając odpowiednio opłaty leasingowe. Operację taką można ująć w księgach rachunkowych zapisem:
1. Różnica między ceną sprzedaży a wartością rynkową przedmiotu leasingu: Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”, Ma konto 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”,
2. Rozliczenie opłaty leasingowej: Wn konto 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”, Ma konta zespołu 5 „Koszty działalności” lub konto 40 „Koszty według rodzajów – usługi obce”.
Jeżeli umowa leasingu ma charakter leasingu finansowego, wówczas zysk lub strata na sprzedaży przedmiotu leasingu wymaga co do zasady rozliczania w czasie przez okres trwania leasingu, co należy ująć zapisem:
1. Zysk: Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”, Ma konto 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”,
2. Strata: Wn konto 65 „Pozostałe rozliczenia międzyokresowe”, Ma konto 76-0 „Pozostałe przychody operacyjne”.
Wartość przedmiotu leasingu koryguje się o zysk lub stratę na sprzedaży (Wn konto 01 „Środki trwałe”, Ma konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” lub Wn konto 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”, Ma konto 01 „Środki trwałe”), co odpowiednio wpływa na wysokość amortyzacji. Ewentualne saldo rozliczeń z finansującym z tego tytułu pozostające po zakończeniu umowy leasingu wpływa na pozostałe przychody lub koszty operacyjne.
...i u nabywcy
Nabywca (finansujący) ewidencjonuje leasing zwrotny w taki sam sposób, jak każdą umowę leasingu. W sytuacji gdy umowa leasingu zwrotnego ma charakter operacyjny, finansujący zalicza jej przedmiot do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych i dokonuje od niego odpisów amortyzacyjnych zgodnie z zasadami amortyzacji przyjętymi dla podobnych składników aktywów. Z kolei opłaty z tytułu leasingu operacyjnego ujmuje on jako przychody ze sprzedaży produktów (usług), jeżeli działalność leasingowa stanowi dla niego działalność operacyjną lub pozostałe przychody operacyjne. Przychody z tytułu opłaty leasingowej zalicza się zasadniczo do poszczególnych miesięcy lub kwartałów objętych okresem leasingu w jednakowej wysokości (równomiernie). Uwzględnienia wymaga również to, że w przypadku gdy finansujący ujmuje opłaty z tytułu leasingu operacyjnego jako pozostałe przychody operacyjne, wówczas również odpisy amortyzacyjne przedmiotu leasingu powinien zaliczyć do pozostałych kosztów operacyjnych.
W przypadku gdy umowa leasingu zwrotnego przybiera postać leasingu finansowego, nabywca (finansujący) powinien wykazać zobowiązanie wobec korzystającego z tytułu nabycia przedmiotu umowy, a równocześnie aktywa finansowe w wartości inwestycji leasingowej netto. Nie ujmuje on przedmiotu leasingu w swoich księgach rachunkowych, ponieważ nie sprawuje nad nim kontroli (kontrola nad składnikiem aktywów pozostaje u korzystającego). Nabywca (finansujący) powinien ująć należność z tytułu leasingu finansowego oraz wykazać część odsetkową opłaty podstawowej jako przychody z tytułu leasingu finansowego (przychody ze sprzedaży produktów lub przychody finansowe). Część kapitałowa opłaty leasingowej przypadająca na dany okres stanowi spłatę należności od korzystającego. [przykłady 1 i 2]
Dodatkowe korzyści
Leasing zwrotny pełni istotną funkcję kredytową. W razie złej kondycji finansowej przedsiębiorstwa grożącej utratą bieżącej płynności finansowej, leasing zwrotny pozwala z jednej strony zwiększyć aktywa obrotowe jednostki dzięki sprzedaży poszczególnych składników majątku, z drugiej zaś umożliwia korzystanie ze zbytych uprzednio środków trwałych. Leasing zwrotny może generować korzyści głównie w przypadku tych przedsiębiorstw, które mają wysoką wartość środków trwałych przy równoczesnym niedoborze kapitału obrotowego, lub chcą w krótkim czasie pozyskać fundusze na dalsze inwestycje. Wśród zalet leasingu zwrotnego wymienić należy:
poprawę bilansu, poprawę płynności finansowej, odzyskanie kapitału zamrożonego w środkach trwałych, wzrost zdolności kredytowej, wzrost możliwości inwestycyjnych przy równoczesnym korzystaniu ze środka trwałego.
PRZYKŁAD 1
Linia produkcyjna z zyskiem
Przedsiębiorstwo (korzystający), zawierając umowę zwrotnego leasingu operacyjnego, sprzedało linię produkcyjną z zyskiem. Wartość bilansowa netto przedmiotu umowy wynosiła 90 000 zł (wartość początkowa 110 000 zł, dotychczasowe umorzenie 20 000 zł), cena sprzedaży netto wynosiła 120 000 zł i była równa wartości rynkowej przedmiotu umowy. Według harmonogramu spłat łączna kwota opłat wynosi 120 000 zł. W przedstawionej sytuacji cena sprzedaży i opłaty leasingowe zostały określone na poziomie wartości rynkowej. Przedsiębiorstwo powinno ująć w księgach rachunkowych ww. operację następująco:
1. Wyksięgowanie z ewidencji środka trwałego:
● strona Wn konta 07 „Odpisy umorzeniowe środków trwałych” kwota 20 000 zł,
● strona Wn konta 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne” kwota 90 000 zł,
● strona Ma konta 01 „Środki trwałe” kwota 110 000 zł.
2. Sprzedaż środka trwałego:
● strona Wn konta 24 „Pozostałe rozrachunki” kwota 147 600 zł,
● strona Ma konta 76-0 „Pozostałe przychody operacyjne” kwota 120 000 zł,
● strona Ma konta 22 „Rozrachunki publicznoprawne” kwota 27 600 zł.
W przedstawionym przykładzie przedsiębiorstwo w sprawozdaniu finansowym powinno wykazać zysk ze sprzedaży linii produkcyjnej w wysokości 120 000 zł – 90 000 zł = 30 000 zł.
PRZYKŁAD 2
Maszyna ze stratą
Przedsiębiorstwo (korzystający) zawarło na dwa lata umowę operacyjnego leasingu zwrotnego i sprzedało maszynę produkcyjną ze stratą, uzgadniając z finansującym opłaty leasingowe na poziomie niższym od rynkowych. Wartość bilansowa netto maszyny wynosiła 100 000 zł (wartość początkowa 150 000 zł, dotychczasowe umorzenie 50 000 zł), cena sprzedaży netto – 60 000 zł. Wartość rynkowa maszyny wynosiła 70 000 zł. Rachunek kosztów leasingu przedstawia się następująco:
Przedsiębiorstwo powinno ująć w księgach rachunkowych ww. operację następująco:
1. Wyksięgowanie z ewidencji maszyny przeznaczonej do sprzedaży firmie leasingowej:
● strona Wn konta 07 „Odpisy umorzeniowe środków trwałych” kwota 50 000 zł;
● strona Wn konta 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne” 100 000 zł;
● strona Ma konta 01 „Środki trwałe” 150 000 zł;
2. Sprzedaż maszyny produkcyjnej:
● strona Wn konta 24 „Pozostałe rozrachunki” kwota 73 800 zł;
● strona Ma konta 76-0 „Pozostałe przychody operacyjne” kwota 60 000 zł;
● strona Ma konta 22 „Rozrachunki publicznoprawne” kwota 13 800 zł;
3. Ujęcie straty do rozliczenia w czasie kwota 40 000 zł: strona Wn konta 65 „Pozostałe rozliczenia międzyokresowe”, strona Ma konta 76-0 „Pozostałe przychody operacyjne”;
4. Miesięczna opłata leasingowa:
a) wartość brutto opłaty kwota 3588 zł: strona Wn konta 30 „Rozliczenie zakupu, strona Ma konta 21 „Rozrachunki z dostawcami”;
b) VAT naliczony podlegający odliczeniu kwota 671 zł: strona Wn konta 22 „Rozrachunki publicznoprawne”, strona Ma konta 30 „Rozliczenie zakupu”;
c) wartość netto opłaty kwota 2917 zł (35 000 zł/12 miesięcy): strona Wn konta 40 „Koszty według rodzajów”, strona Ma konta 30 „Rozliczenie zakupu”;
5. Rozliczenie straty na sprzedaży kwota 1795 zł (21 538 zł/12 miesięcy): strona Wn konta 40 „Koszty według rodzajów”, strona Ma konta 65 „Pozostałe rozliczenia międzyokresowe”.
Podstawa prawna
Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).