Od lipca uprawnienie to mają nawet tacy wierzyciele, których z dłużnikiem łączą powiązania o charakterze np. rodzinnym, majątkowym albo wynikające ze stosunku pracy. Wyjątek, gdy firma zalegająca z płatnościami jest w stanie upadłości.
Sprzedaż towarów i usług przez przedsiębiorcę zarejestrowanego jako czynny podatnik VAT wiąże się z obowiązkiem odprowadzania VAT od tych transakcji. Bez znaczenia pozostaje to, czy należność z tytułu tych faktur została uregulowana. Tak więc przedsiębiorca, który sprzedał swoje towary lub usługi, a nie otrzymał zapłaty z tego tytułu, musi mimo to odprowadzić VAT od tej transakcji. Ulga na złe długi stwarza przedsiębiorcom możliwość odzyskania zapłaconego VAT. Przedsiębiorcy, którzy borykają się z niewypłacalnymi dłużnikami, powinni o tej uldze pamiętać. Może ona poprawić płynność finansową przedsiębiorstwa, choć nie zrekompensuje w całości poniesionych strat.
Do 30 czerwca br. z ulgi na złe długi nie mógł skorzystać przedsiębiorca, który był rodzinnie, majątkowo lub kapitałowo powiązany z dłużnikiem (lub z osobą pełniącą u dłużnika funkcje zarządzające lub kontrolne). Od 1 lipca 2015 r. przepis, który zakazywał stosowania ulgi na złe długi w takich przypadkach, został uchylony. Oznacza to, że niezależnie od tego, czy powiązania te miały wpływ na cenę, czy nie, od 1 lipca 2015 r. wierzyciel może korzystać z ulgi na złe długi.
Uprawnienie wierzyciela do korekty lub ponownej korekty powstaje w rozliczeniu za lipiec 2015 r. lub za III kwartał 2015 r., jeśli podatnik rozlicza się kwartalnie. Jeżeli podatnik w późniejszym okresie (przy dochowaniu pozostałych warunków do zastosowania ulgi na złe długi) podejmie decyzję o skorzystaniu z możliwości zastosowania ulgi, to dokona właściwej korekty także za lipiec 2015 r. lub III kwartał 2015 r. Wraz ze złożeniem deklaracji (korekty deklaracji) wierzyciel jest zobowiązany złożyć zawiadomienie o skorygowaniu podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego (VAT-ZD).
Likwidacja
A co jeśli dłużnik został w lipcu postawiony w stan likwidacji? Można się zastanawiać, czy jednostka będąca wierzycielem ma prawo do zastosowania ulgi na złe długi. Warto wskazać, że od 1 lipca dłużnik powiązany uprawnia do ulgi, ale taki w upadłości już nie. Od tego dnia zaczął bowiem też obowiązywać dodany przepis, który zwolnił z obowiązku korekty podatku naliczonego tych dłużników, którzy w momencie upływu 150 dni będą w trakcie postępowania upadłościowego lub w likwidacji. Nieskorygowany VAT nie trafi bezpośrednio do urzędu skarbowego, tylko będzie zgłaszany do masy upadłości i zaspokajany dopiero w trzeciej kolejności. Oznacza to, że jeśli nieściągalność była wcześniej uprawdopodobniona, ale w lipcu została rozpoczęta likwidacja dłużnika, to wierzyciel nie skorzysta z ulgi.
Ewidencja
Ulgę za złe długi można ująć w ewidencji na różne sposoby. Ustawa o rachunkowości nie reguluje zasad ujęcia w księgach wierzyciela korekty VAT należnego z tytułu skorzystania z ulgi na złe długi. Reguły te powinny zostać opisane w przyjętych zasadach polityki rachunkowości jednostki.
Korekta (zmniejszenie) VAT należnego w księgach wierzyciela może wyglądać następująco: strona Wn konta Rozliczenie VAT należnego, strona Ma konta Inne rozrachunki lub Pozostałe rozliczenia międzyokresowe. Potem pod datą uregulowania zapłaty przez dłużnika wierzyciel zwiększa VAT należny i dokonuje zapisu odwrotnego: strona Wn konta Inne rozrachunki lub Pozostałe rozliczenia międzyokresowe, strona Ma konta Rozliczenie VAT należnego.
Innym rozwiązaniem przyjętej ewidencji korekty VAT należnego z tytułu ulgi na złe długi może być zaksięgowanie zapisem: strona Wn konta Rozliczenie VAT należnego, strona Ma Odpisy z tytułu aktualizacji wartości należności (w analityce korekta VAT). W razie zapłaty wierzytelności następuje zaś księgowanie odwrotne do dokonanego w momencie korekty: strona Wn Odpisy z tytułu aktualizacji wartości należności (w analityce korekta VAT), strona Ma konta Pozostałe przychody operacyjne.
Ważną sprawą przy wycenie należności jest dokonanie odpisu aktualizującego. W większości przypadków nie jest on oczywiście kosztem uzyskania przychodów, jednak warto go dokonać, ponieważ dzięki niemu w bilansie może zostać zaprezentowana realna wartość aktywów.
PRZYKŁAD 1
150 dni
Spółka sprzedała towar 7 września 2014 r. za 150 000 netto, a VAT to 34 500 zł. VAT naliczony wynikający z faktury został przez spółkę wykazany w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2014 r. jako VAT należny. W lutym 2015 r. minęło 150 dni od wyznaczonego terminu płatności. Faktura nie została uregulowana przez dłużnika. Jednak ze względu na powiązania kapitałowe obu podmiotów nie było możliwości skorzystania ulgi na złe długi. Spółka dokonała korekty podatku należnego dopiero w deklaracji za lipiec 2015 r. Spółka dokonała odpisu aktualizującego wierzytelność.
Objaśnienia:
1. PK – zmniejszenie VAT należnego w związku ze skorzystaniem z ulgi na złe długi kwota 34 500 zł: strona Wn konto Rozliczenie VAT należnego oraz strona Ma konto Inne rozrachunki;
2. PK – odpis aktualizujący wartość należności kwota 184 500 zł: strona Wn konto Pozostałe koszty operacyjne oraz strona Ma konto Odpisy z tytułu aktualizacji wartości należności.
Księgowanie po uregulowaniu należności przez dłużnika:
3. PK – księgowanie odwrotne:
a) kwota 34 500 zł: strona Wn konto Inne rozrachunki i strona Ma konto Rozliczenie VAT należnego;
b) kwota 184 500 zł: strona Wn konto Odpisy z tytułu aktualizacji wartości należności oraz strona Ma konto Pozostałe przychody operacyjne (wartość brutto wierzytelności).
PRZYKŁAD 2
Syndyk masy upadłościowej nie dokonuje korekty deklaracji, dlatego nie musi zwracać do urzędu skarbowego należnego VAT. Całe zobowiązanie w kwocie brutto wchodzi do masy upadłościowej. Zatem na dzień postawienia spółki w stan upadłości VAT wraz z należnością główną należy zaksięgować na wyodrębnionym koncie – Zobowiązania zgłoszone do masy upadłościowej.
OPINIA EKSPERTA
Istotnie, od 1 lipca 2015 r. podatnicy jako wierzyciele mogą korzystać z ulgi na złe długi nawet wówczas, gdy dłużnicy są podmiotami z nimi powiązanymi (oczywiście w znaczeniu art. 32 ustawy o VAT). W aktualnym stanie prawnym to, że pomiędzy dłużnikiem a wierzycielem istnieją związki rodzinne czy kapitałowe, nie pozbawia wierzyciela prawa do odzyskania VAT należnego zawartego w nieuregulowanej na jego rzecz należności. Do niedawna, bo do końca pierwszego półrocza 2015 r., nie było takiej możliwości. Wprowadzając nowe unormowania, prawodawca postanowił uwzględnić to, że wcześniejszy model był, delikatnie to określając, niesprawiedliwy fiskalnie (wierzyciel nie mógł odzyskać VAT należnego, ale dłużnik musiał oddać naliczony). W konsekwencji w przepisach przejściowych zostało wskazane, że nowe zasady rozliczania ulgi na złe długi mogą mieć zastosowanie również do wierzytelności powstałych przed wejściem w życie nowelizacji (czyli przed 1 lipca), pod warunkiem, że ich nieściągalność została uprawdopodobniona po 31 grudnia 2012 r. (wówczas radykalnie zmieniły się zasady rozliczania ulgi na złe długi). Wprawdzie regulacje przejściowe nie wskazały wprost, że korekta taka powinna być dokonana w deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy w VAT po zmianie regulacji (czyli za lipiec lub III kwartał 2015 r.) i nawet trudno byłoby jednoznacznie z nich wywnioskować, iż taki termin korekty jest właściwy, jednak taka teza została zaprezentowana najpierw w uzasadnieniu do projektu (wprawdzie wobec dłużników, ale należy wnioskować, że tak samo powinni to potraktować wierzyciele), następnie potwierdzona w broszurze informacyjnej zamieszczonej w serwisie Ministerstwa Finansów. Wprawdzie ta ostatnia nie stanowi żadnego formalnego źródła prawa czy jego wykładni, ale biorąc pod uwagę to, że wykładnia taka jest bardzo korzystna dla podatników, trudno jest z nią polemizować (inna byłaby taka, że podatnik musiałby korygować historycznie, a wobec dwuletniego okresu w części przypadków byłoby to niewykonalne).
Zatem, wierzyciel mający należności (nieściągalność których została uprawdopodobniona w okresie 1 stycznia 2013 – 30 czerwca 2015 roku) od dłużnika z nim powiązanego, może zastosować ulgę na złe długi rozliczając ją w deklaracji składanej za lipiec/III kwartał 2015 roku.
Należy jednak pamiętać o tym, że dotyczy to wyłącznie przypadków, do których obecnie są spełnione wszystkie pozostałe warunki, a zatem m.in. wierzytelność nie została uregulowana ani zbyta, a dłużnik jest czynnym podatnikiem VAT i nie jest w upadłości ani likwidacji. Jeżeli więc nieściągalność była wcześniej uprawdopodobniona, ale w lipcu rozpoczęta została likwidacja, to w świetle powyższej wykładni wierzyciel i tak nie skorzysta z ulgi na złe długi
Podstawa prawna
Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.). Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.). Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.).
