Subskrybuj nas na Youtube
Zagraniczny podatnik świadczący usługi najmu w Polsce nie zawsze ma obowiązek zgłoszenia do celów VAT. Decyduje o tym m.in. status najemcy
Coraz częściej występują sytuacje, gdy osoby mające stałe miejsce zamieszkania poza Polską wynajmują własne nieruchomości położone w naszym kraju. Dotyczy to zarówno mieszkań pozostawionych przez wyjeżdżających na stałe za granicę (zmiana miejsca zamieszkania powoduje również zmianę ich rezydencji podatkowej), jak i nieruchomości nabywanych w Polsce przez podmioty zagraniczne w celach inwestycyjnych.
Zależnie od okoliczności właściciele nieruchomości mają obowiązek lub prawo rejestracji dla celów VAT w Polsce.
Warunki do spełnienia
Obowiązek rejestracyjny wynajmującego zależy przede wszystkim od statusu podatkowego najemcy, tj. od tego, czy jest nim czynny podatnik VAT, czy nie.
Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są też osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca jej prowadzenia na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e (w tym usług wynajmu nieruchomości), podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
b) usługobiorcą jest:
– w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b (zasady ogólne, które nie są stosowane do wynajmu nieruchomości), podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
– w pozostałych przypadkach (również przy wynajmie nieruchomości) – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności lub stałe miejsce jej prowadzenia na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
Miejsce świadczenia
W przypadku usług najmu miejsce świadczenia usług ustala się na podstawie art. 28e ustawy o VAT, tj. miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości.
Oznacza to, że import usług najmu nieruchomości położonych w Polsce od podmiotu zagranicznego musi rozliczyć w deklaracji podatkowej nabywca prowadzący działalność w rozumieniu ustawy o VAT, jeżeli sprzedawca (tj. podmiot zagraniczny) nie zarejestrował się do VAT w Polsce.
Nie ulega wątpliwości, że w przypadku świadczenia wyłącznie usług wynajmu nieruchomości na rzecz podatników w rozumieniu przepisów o VAT podmiot zagraniczny nie będzie miał obowiązku dokonania zgłoszenia (będzie jednak mógł to uczynić). Wynika to z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku braku rejestracji obowiązek podatkowy będzie ciążył na najemcach.
Inaczej będzie, jeżeli nieruchomości będą wynajmowane zarówno na rzecz podatników, jak i osób niebędących podatnikami (np. na cele mieszkaniowe na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności).
Tylko podatnicy wykonujący wyłącznie czynności zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT (w tym usługi wynajmu nieruchomości mieszkalnych na cele mieszkaniowe) nie muszą składać zgłoszenia rejestracyjnego (stosownie do art. 96 ust. 3 ustawodawca posługuje się pojęciem „mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne”).
Minister finansów w rozporządzeniu w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego ustalił zamknięty katalog czynności dokonywanych przez podatników, wobec których nie powstał obowiązek składania takiego zgłoszenia. W rozporządzeniu wymienione zostały m.in. podmioty świadczące usługi, wobec których podatnikami rozliczającymi VAT są podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT (wyjaśnienie powyżej). [przykłady 1 i 2]
Jeżeli zatem usługi najmu będą świadczone wyłącznie na rzecz podatników, to rejestracja dla sprzedawcy będzie dobrowolna. Natomiast gdy podatnik zamierza wynajmować nieruchomości zarówno dla podatników, jak i dla niepodatników na cele mieszkaniowe, to brak jest podstaw do zastosowania tego zwolnienia. Z kolei zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 3 ustawy o VAT zwolnień podmiotowych (tj. do wysokości obrotu rocznego w wysokości 150 000 zł) nie stosuje się do podatników nieposiadających siedziby działalności na terytorium kraju.
Gdzie jest siedziba
Kluczowe w tym aspekcie jest zdefiniowanie pojęcia „siedziba”. Wprawdzie ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej, jednak wynika ona bezpośrednio z art. 10 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym przepisem siedzibą jest „miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa”. Z rozporządzenia unijnego wynika ponadto, że w celu ustalenia miejsca siedziby uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa, i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa. W przypadku gdy kryteria te nie pozwalają z całkowitą pewnością określić miejsca siedziby działalności podatnika, decydującym kryterium jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem.
Istotne decyzje
Należy zatem przyjąć, że kluczowe decyzje związane z zarządzaniem nieruchomościami zapadają poza terytorium RP, i jeżeli nie zachodzą okoliczności wynikające ze wspomnianego wyżej rozporządzenia w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego, w którym zostały wymienione czynności dokonywane przez podatników, do których nie powstał obowiązek składania zgłoszenia rejestracyjnego oraz podatnik nie wykonuje wyłącznie czynności zwolnionych, wówczas należy przyjąć, że podatnik ma obowiązek rejestracji w Polsce i co za tym idzie rozliczania podatku od towarów i usług od całości obrotu w Polsce. [przykład 3]
WAŻNE
Jeżeli usługi najmu będą świadczone wyłącznie na rzecz podatników, to rejestracja dla celów VAT dla świadczeniodawcy będzie dobrowolna
PRZYKŁAD 1
Podatnik zarejestrowany...
Osoba fizyczna zamieszkała w Niemczech jest właścicielem lokalu położonego w Polsce i wynajmuje go podatnikowi VAT na cele biurowe. Właściciel nieruchomości nie ma obowiązku rejestracji do VAT, może to zrobić fakultatywnie. Jeżeli wynajmujący nie zarejestruje się jako podatnik VAT, wówczas VAT należny i naliczony (jeżeli najem związany jest ze sprzedażą opodatkowaną) rozliczy najemca w deklaracjach VAT-7, VAT-7D lub VAT-7K.
PRZYKŁAD 2
...lub nie
Osoba fizyczna z przykładu 1 wynajmuje lokal na gabinet lekarski lekarzowi niezarejestrowanemu jako czynny podatnik VAT. W takim przypadku, jeżeli wynajmujący nie zarejestruje się do VAT w Polsce, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia i zapłaty VAT należnego będzie najemca. Rozliczenia dokona w deklaracji VAT-9M.
PRZYKŁAD 3
Charakter mieszany
Osoba fizyczna zamieszkała w Szwecji jest właścicielem trzech mieszkań położonych w Polsce. Dwa lokale są wynajmowane na rzecz czynnych podatników VAT, jeden został wynajęty osobie fizycznej niebędącej podatnikiem VAT na cele mieszkaniowe. W związku z mieszanym charakterem świadczonych usług na wynajmującym ciąży obowiązek rejestracji do VAT oraz składania deklaracji podatkowych w Polsce. Najemcy nie rozliczają wówczas VAT z tytułu importu usług. Jeżeli wszystkie lokale zostałyby wynajęte wyłącznie na rzecz podatników lub wyłącznie na cele mieszkalne, wówczas obowiązek rejestracji dla sprzedawcy byłby fakultatywny.
Podstawa prawna
Ustawa z 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.).
Rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE z 2011 r. L 77, s. 1 ze zm.).
Rozporządzenie ministra finansów z 14 listopada 2014 r. w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (Dz.U. poz. 1624).