TSUE: Państwo nie może nieodpłatnie trzymać cudzych pieniędzy

Odsetki należą się podatnikowi za cały czas przetrzymywania przez skarbówkę nienależnie pobranej daniny – orzekł Trybunał Sprawiedliwości UE.

Stwierdził, że polski przepis, który ogranicza oprocentowanie podatkowych nadpłat, jest sprzeczny z prawem Unii Europejskiej.

Wyrok zapadł na tle sprawy amerykańskiego funduszu inwestycyjnego, po dziewięciu latach od poprzedniej wygranej tego funduszu – również przed TSUE. Zdaniem ekspertów konsekwencje najnowszego orzeczenia będą daleko idące.

– Może mieć ono wpływ nie tylko na sprawy przyszłych nadpłat, lecz także stanowić podstawę do wznawiania spraw już zakończonych – mówi Michał Niżnik, partner w KPMG, a zarazem pełnomocnik amerykańskiego funduszu inwestycyjnego. Przypomina, że fundusze będą miały na to teraz trzy miesiące, zgodnie z art. 272 par. 2a ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.).

– Ewentualne konsekwencje tego wyroku mogą być zresztą daleko idące, wpływając na podejście do spraw z zakresu VAT czy tych dotyczących innych kategorii podatników – uważa Michał Niżnik (patrz: opinia).

Przekonany jest o tym Jacek Drzazga, doradca podatkowy, senior manager w Crido: – Wyrok TSUE będzie miał znaczenie nie tylko dla tych sytuacji, w których nadpłata powstała w wyniku wyroku z 10 kwietnia 2014 r. (C-190/12), lecz będzie oddziaływać wszędzie tam, gdzie w wyniku niezgodnych z prawem Unii polskich przepisów podatnicy byli pozbawiani prawa do oprocentowania należnych ich nadpłat, lub też gdy prawo to zostało istotnie ograniczone – mówi ekspert (patrz: opinia).

Pytania o odsetki

Chodzi o sytuację, w której podatnik wygrywa przed TSUE swój spór z fiskusem i następnie domaga się zwrotu nadpłaconego podatku. Nie ma sporu co do tego, że po takiej wygranej należy się oprocentowanie nadpłaty, czyli odsetki za czas, kiedy fiskus dysponował pieniędzmi podatnika (jak się potem okazało – niesłusznie pobranymi).

Powstaje natomiast pytanie o to, do kiedy należy liczyć to oprocentowanie, jeżeli podatnik wystąpi o zwrot nadpłaty po upływie 30 dni od opublikowania sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym UE. Czy odsetki należą mu się tylko do tego 30. dnia, czy aż do dnia zwrotu nadpłaconego podatku?

I co w sytuacji, gdy podatek został zapłacony (pobrany przez płatnika) już po tym, jak zapadł korzystny wyrok TSUE wskazujący, że danina fiskusowi się nie należała?

Skąd 30 dni

Termin 30 dni wynika z art. 78 par. 5 ordynacji podatkowej. Przepis ten mówi, że oprocentowanie przysługuje za okres:

1) od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu – pod warunkiem że podatnik złożył wniosek o zwrot nadpłaty w terminie 30 dni od dnia publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym UE;

2) od dnia powstania nadpłaty do 30. dnia od dnia publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym UE – jeżeli wniosek o zwrot nadpłaty został złożony po upływie 30 dni od dnia tej publikacji.

Czego dotyczył spór

W sporze amerykańskiego funduszu z polskim fiskusem chodziło o zwolnienie dywidend z podatku dochodowego. Fundusz wygrał to starcie przed TSUE – wyrok z 10 kwietnia 2014 r. w sprawie C-190/12 Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company.

W 2017 r. wystąpił więc do urzędu skarbowego o zwrot nadpłaty podatku za lata 2012–2014. Domagał się również oprocentowania. Uważał, że skarbówka powinna zapłacić mu odsetki od dnia pobrania podatku, aż do dnia zwrotu nadpłaty.

Urząd skarbowy zwrócił nadpłatę. Natomiast co do oprocentowania, to w odniesieniu do nadpłat powstałych w latach 2012 i 2013 wypłacił odsetki tylko za okres od dnia pobrania podatku do 30. dnia od publikacji wyroku TSUE w Dzienniku Urzędowym UE, czyli do 10 lipca 2014 r. Tłumaczył, że gdyby nie 30-dniowy termin, to podatnicy celowo zwlekaliby ze składaniem wniosków o zwrot nadpłaty, aby skorzystać z oprocentowania – wyższego niż w bankach.

Natomiast co do nadpłaty za 2014 r., to urząd w całości odmówił oprocentowania. Argumentem było to, że podatek za ten rok został pobrany już po publikacji wyroku TSUE z 10 lipca 2014 r. w Dzienniku Urzędowym UE. Zatem podatnik (fundusz) mógł sprzeciwić się poborowi tego podatku, powołując się na wyrok TSUE – twierdził fiskus.

Pobrany przez płatnika

Problem polegał na tym, że nie chodziło tu o zwłokę ze strony samego funduszu. Podatek został pobrany przez płatnika, czyli podmiot wypłacający dywidendę. Płatnik nie może odstąpić od swojego obowiązku, nawet gdyby miał pobrać daninę już po publikacji orzeczenia TSUE. Odpowiada bowiem całym swoim majątkiem za niewykonanie swoich obowiązków (art. 30 par. 1 ordynacji podatkowej). Nie ma uprawnień, które pozwalałyby mu przeprowadzić postępowanie co do przesłanek zwolnienia podatkowego. Natomiast o pobraniu podatku informuje podatnika (w tym wypadku fundusz) dopiero po fakcie.

To sprawiło, że gdy sprawa trafiła na sądową wokandę, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż potrzebne jest kolejne rozstrzygnięcie TSUE – tym razem w kwestii oprocentowania zwracanych nadpłat.

W postanowieniu z 15 marca 2022 r. (sygn. akt II FSK 1602/19) NSA zwrócił dodatkowo uwagę na różnicę między skutkami orzeczeń TSUE i Trybunału Konstytucyjnego. W art. 78 par. 5 ordynacji ustalono identyczne zasady oprocentowania nadpłat powstałych w wyniku orzeczeń TSUE i TK. Jednak wejście w życie wyroku TK, stwierdzającego niezgodność przepisu krajowego z konstytucją, powoduje, że zakwestionowany przepis traci moc obowiązującą z dniem opublikowania orzeczenia TK. Nie może zatem dojść do takiej sytuacji, że nadpłata podatku powstała po opublikowaniu orzeczenia trybunału – zauważył NSA.

W tej sprawie natomiast, mimo wyroku TSUE z 10 lipca 2014 r., polski ustawodawca wciąż nie spieszył się z naprawieniem krajowych przepisów. Płatnik (wypłacający dywidendę) musiał więc pobrać podatek, bo odpowiadał całym swoim majątkiem za niewykonanie tego obowiązku (art. 30 par. 1 ordynacji). Natomiast fiskus obarczył winą za zaistniałą sytuację samego podatnika (fundusz), twierdząc, że mógł on sprzeciwić się poborowi tego podatku. Takie podejście skarbówki jeszcze bardziej zaniepokoiło sąd kasacyjny.

Co na to TSUE?

Trybunał nie miał wątpliwości, że opóźnienie w powiadomieniu podatnika przez płatnika o pobranym podatku (w tej sprawie wyniosło ono miesiąc i siedem dni) może spowodować, że podatnik zostanie poinformowany o poborze daniny dopiero po upływie terminu ustanowionego w art. 78 par. 5 ordynacji.

Co więcej, jeżeli krajowe przepisy pozostają nadal sprzeczne z prawem Unii (jak w tej sprawie – mimo wyroku TSUE z 10 lipca 2014 r.), to podatnik może nie mieć możliwości zapobiec poborowi daniny. Nie jest wykluczone, że podatek będzie nadal pobierany, z naruszeniem prawa Unii, po ogłoszeniu i opublikowaniu wyroku TSUE w Dzienniku Urzędowym UE – zwrócił uwagę trybunał.

Uznał więc za sprzeczny z prawem unijnym przepis, który ogranicza należne podatnikowi oprocentowanie nadpłaty do 30. dnia od publikacji wyroku TSUE w Dzienniku Urzędowym UE, a nawet wyklucza wszelkie oprocentowanie w przypadku, gdy nadpłata ta została poniesiona przez podatnika po upływie tego 30. dnia. ©℗

TSUE otworzył furtkę do ubiegania się o należytą rekompensatę

Najnowszy wyrok TSUE to przełom w podejściu do traktowania funduszy zagranicznych z państw trzecich (tj. spoza Unii Europejskiej i Europejskiego Obszaru Gospodarczego) inwestujących w Polsce. Trybunał odwołał się tu do fundamentalnych zasad UE: zasady skuteczności w związku z zasadą lojalnej współpracy. Wskazał też na utrwalone orzecznictwo TSUE, zgodnie z którym każdy podmiot obciążony podatkiem z naruszeniem regulacji UE ma prawo do uzyskania od danego państwa członkowskiego nie tylko zwrotu nienależnie zapłaconej kwoty pieniężnej, lecz także uzyskania wypłaty należnych odsetek od tej kwoty, co w omawianym przypadku efektywnie nie miało miejsca.

W rezultacie TSUE otworzył furtkę dla funduszy do ubiegania się od państwa polskiego należytej rekompensaty z tytułu pozbawienia ich środków finansowych pobranych niezgodnie z prawem Unii. W praktyce będzie to mogło mieć wpływ nie tylko na sprawy przyszłych nadpłat, ale również stanowić podstawę do wznawiania spraw już zakończonych, na co zgodnie z art. 272 par. 2a ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi fundusze będą miały teraz trzy miesiące, licząc od dnia wejścia w życie omawianego orzeczenia TSUE. Ewentualne konsekwencje tego wyroku mogą być zresztą daleko idące, wpływając na podejście do spraw z zakresu VAT czy dotyczących innych kategorii podatników. ©℗

Dziewięć lat bezprawnego dysponowania cudzym kapitałem

Wyrok TSUE należy bez wątpienia ocenić pozytywnie. W demokratycznym państwie prawa nie do przyjęcia jest sytuacja, w której błędy władzy ustawodawczej są źródłem korzyści ekonomicznych państwa, a taką korzyścią niewątpliwe jest możliwość dysponowania przez Skarb Państwa kapitałem w postaci podatku pobranego przez płatnika tylko dlatego, że polskie państwo przez dziewięć lat nie dostosowało obowiązujących przepisów do wytycznych wynikających z wyroku TSUE z 10 kwietnia 2014 r. (C-190/12).

Wyrok TSUE pozwoli więc na pełniejszą realizację zasady rekompensowania szkód związanych z ograniczeniem możliwości dysponowania środkami pieniężnymi przez podatników.

TSUE wskazał, że wnioski o zwrot nadpłat oraz o zapłatę oprocentowania tych nadpłat podlegają krajowym przepisom proceduralnym, które mogą wymagać od wnioskodawców działania z należytą starannością w celu uniknięcia szkody lub ograniczenia jej zakresu, niemniej jednak przepisy takie nie mogą naruszać zasad równoważności i skuteczności. W konsekwencji TSUE nie miał wątpliwości, że obecny kształt art. 78 par. 5 ordynacji podatkowej jest nie do pogodzenia z zasadami Unii i to nie tylko w zakresie całkowitego pozbawienia podatników prawa do oprocentowania nadpłaty, lecz także wtedy, gdy dochodzi do częściowego ograniczenia wysokości należnego im oprocentowania.

Będzie to więc miało zastosowanie zarówno do sytuacji, w których nadpłata powstała po upływie 30-dniowego terminu od publikacji wyroku TSUE w Dzienniku Urzędowym UE (podatnicy w końcu uzyskają możliwości uzyskiwania rekompensaty za niesłuszne pozbawianie ich należnych im środków), jak i do tych, w których wysokość należnego podatnikom oprocentowania została ograniczona ze względu na dotychczasowy restrykcyjny 30-dniowy termin na złożenie wniosku nadpłatowego.

Co istotne, najnowszy wyrok TSUE będzie miał znaczenie nie tylko dla tych sytuacji, w których nadpłata powstała w wyniku wyroku z 10 kwietnia 2014 r., (C-190/12), lecz także będzie oddziaływać wszędzie tam, gdzie w wyniku niezgodnych z prawem Unii polskich przepisów podatnicy byli pozbawiani prawa do oprocentowania należnych ich nadpłat, lub też gdy prawo to było istotnie ograniczone. ©℗

orzecznictwo