Spółka akcyjna zajmuje się produkcją urządzeń i kanałów wentylacyjnych oraz podzespołów do nich. Ponadto świadczy usługi budowlane, m.in. wykonując roboty, których elementem jest montaż ciągów i urządzeń wentylacyjnych. Realizując roboty budowlane, firma wykonuje je w większości zasobami własnymi, jednak niekiedy korzysta z usług podwykonawców. Spółka współpracuje zarówno z kontrahentami krajowymi, jak i zagranicznymi.
Od pewnego czasu spółka ma coraz większe problemy z klientami, którzy nie regulują na czas zobowiązań. Ze względów biznesowych, w przypadku części kontraktów, spółka cały czas świadczy usługi, mimo że kontrahent jest dłużnikiem pozostającym w opóźnieniu płatniczym. Oczywiście sprzedaż ta jest na bieżąco fakturowana. Z tytułu wykonania tych świadczeń spółka rozlicza podatki zgodnie z przepisami, tj. rozpoznaje obowiązek podatkowy w VAT i przychód w podatku dochodowym. Dla potrzeb prowadzonej działalności spółka nabywa materiały, usługi podwykonawców, zaciągając z tego tytułu zobowiązania, a także reguluje wynagrodzenia pracownicze. Chociaż od wielu lat spółka osiąga zysk i nawet w trakcie roku nie występują gorsze okresy, w których spadałaby zyskowność jej działalności, to w niektórych miesiącach przeterminowane należności zaczynają zagrażać płynności spółki. Z tego powodu, mimo rentowności działalności i ogólnej dobrej kondycji finansowej spółki zarząd niekiedy musi wybierać, które zobowiązania uregulować w pierwszej kolejności, a w przypadku których płatność zostanie dokonana nieco później. Owo „nieco później” to niekiedy płatność już po upływie umownego terminu. Oczywiście spółka – jako wierzyciel – podejmuje czynności windykacyjne, jednak nie zawsze są one skuteczne. Przy niektórych kontraktach zarząd spółki ma świadomość, że zapłata nastąpi ze znacznym opóźnieniem – taka jest specyfika klienta.
Spółka nigdy nie korzystała z ulgi na złe długi w podatku od towarów i usług. Decyzja o niekorzystaniu z tej ulgi zapadła kilka lat temu. Chodziło o to, by uniknąć negatywnych konsekwencji dla dłużnika. W listopadzie 2019 r. dyrektor finansowy spółki uczestniczył w konferencji, w trakcie której przybliżano m.in. instytucję ulgi na złe długi w podatku dochodowym. W związku z tym, że prelegent kilka razy wspomniał o uldze na złe długi w VAT, podczas przerwy dyrektor podszedł do niego, by dopytać, czy dobrze zrozumiał, iż zastosowanie ulgi w VAT nie wpływa w sposób bezpośredni na sytuację podatkową dłużnika. Panowie wymienili się wizytówkami. Kilka dni później dyrektor spotkał się z doradcą podatkowym, by nie tylko bliżej zapoznać się z nową instytucją w podatku dochodowym, lecz także odświeżyć sobie podstawowe informacje o uldze na złe długi w VAT.
Już na początku spotkania doradca podatkowy wyjaśnił, że od wielu lat – bo od 2013 r. – to, czy wierzyciel skorzystał z ulgi na złe długi w VAT czy nie, nie wpływa w sposób formalny na sytuację dłużnika.

• ETAP I Zweryfikowanie należności i zobowiązań

– Owszem, do końca 2012 r. to wierzyciel był inicjatorem nie tylko skorzystania przez siebie z ulgi, lecz także powinności skorygowania przez dłużnika odliczonego uprzednio VAT naliczonego. Od kilku lat jest jednak inaczej – podsumował doradca pierwszą część spotkania dotyczącą podatku od towarów i usług.
– Czyli zastosowanie ulgi nie wpłynie negatywnie na relacje z kontrahentem – upewnił się dyrektor.
– Tak. Oczywiście korzystając z ulgi jako wierzyciel, musimy poinformować o tym organ podatkowy, składając VAT-ZD, w którym ujawniamy dane dłużnika. Ale on jest zobowiązany do korekty odliczonego VAT niezależnie od tego, czy wierzyciel zmniejszył VAT należny.
– A więc jakiś minus jest. W pewien sposób ujawniamy, że dłużnik musi skorygować VAT… – zastanowił się dyrektor.
– Owszem, można tak na to spojrzeć. Ale dłużnik przecież i tak ma obowiązek korekty. A przede wszystkim powinien regulować na czas zobowiązania wobec dostawcy – stwierdził doradca.
– Niby ma pan rację, ale obaj wiemy, jak to niekiedy jest... – westchnął dyrektor.
– Jak to w życiu – potwierdził doradca. – VAT to jedno, ale od 2020 r. mamy kwestię podatku dochodowego i ulgi na złe długi.
– Właśnie to mnie najbardziej interesuje. VAT był tak przy okazji.
– Tutaj mamy do czynienia z nieprzypadkową zbieżnością. Wprowadzając nowe regulacje, prawodawca opierał się w pewien sposób na przepisach o VAT. W uzasadnieniu do projektu wprost zostało zapisane, że „proponuje się zbliżanie tych dwóch systemów rozliczeń przez adaptację w podatku dochodowym rozwiązania przyjętego w podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem różnic uwzględniających odrębność cech tych dwóch podatków” – doradca zakreślił w powietrzu cudzysłów.
– Czyli weryfikując stan należności, pieczemy dwie pieczenie na jednym ogniu? Ale w sumie to nasze prawo, więc rozumiem, że możemy skorzystać tylko z ulgi w CIT, a w VAT nie korygować?
– Mimo podobieństw mamy dwie odrębne instytucje, wiec jak najbardziej możemy stosować tylko jedną z nich.

co na to prawo? rada 1

– No tak, w końcu to nasze prawo… – zastanowił się dyrektor.
– Nie możemy jednak zapominać o tym, że analizujemy należności ze względu terminy zapłaty, by sprawdzić, czy możemy skorzystać z ulgi, ale musimy pamiętać o tym, że symetrycznie mamy obowiązek analizowania zobowiązań, by ewentualnie dokonać rozliczenia po stronie dłużnika. Oczywiście nie sugeruję, że sami macie opóźnienia – zaśmiał się doradca.
– Nie ma sprawy, zwłaszcza że trafił pan w sedno. Czasami mamy opóźnienia, ale zazwyczaj to nie jest nasza wina. Niekiedy jest to chwilowe zachwianie płynności, ale bywa, że nie płacimy z premedytacją, bo chcemy, by kontrahent wykonał jakieś poprawki, a wiemy, że jak mu zapłacimy, to ciężko będzie to wyegzekwować.
– No tak, ale w VAT i CIT bez znaczenia jest powód opóźnienia w płatności. Innymi słowy, powinniśmy weryfikować zarówno należności, jak i zobowiązania. A w zasadzie zobowiązania musimy kontrolować.

co na to prawo? rada 2

• ETAP II Badanie, czy są przesłanki zastosowania przepisów

– Przyznam się, że do tej pory jakoś nieszczególnie analizowaliśmy wiek należności i zobowiązań.
– W dochodowym do tej pory było to bez znaczenia, ale w VAT już wcześniej konieczne było badanie.
– Właśnie o tym pomyślałem… – zastanowił się dyrektor.
– Od nowego roku musimy wziąć pod uwagę również CIT ‒ wtrącił doradca.
– Tak, ale to będzie rozliczenie dokonywane w zeznaniu rocznym… – bardziej zapytał, niż stwierdził dyrektor.
– Owszem, jednak musimy pamiętać, że korzystając z ulgi jako wierzyciel, możemy ją zastosować dopiero w rocznym rozliczeniu, ale już jako dłużnik… niestety tutaj konieczne jest rozliczenie w trakcie roku, przy wyznaczaniu zaliczek.

co na to prawo? rada 3

– Z tym to kiepsko wymyślili. Ja rozumiem, że w rozliczeniu rocznym, ale żeby miesiąc w miesiąc tym się zajmować... Nie można tego jakoś ominąć?
– Płacić na czas – zaśmiał się doradca. – A tak serio, to rozwiązaniem jest stosowanie metody uproszczonej opłacania zaliczek.

co na to prawo? rada 4

• Etap III Zastosowanie rozliczenia w ramach ulgi na złe długi

– Czyli jeżeli jest zaległość i wystąpią inne przesłanki, to stosujemy rozliczenie. To dotyczy tylko opodatkowanych transakcji? – dopytywał się dyrektor.
– Tak, jeżeli chodzi o VAT, to tutaj nie może być wątpliwości co do tego, że ulga na złe długi ma zastosowanie wyłącznie do tych transakcji i po stronie tych podatników, u których uprzednio wystąpił skutek podatkowy związany z czynnością, z której wynika wierzytelność.

co na to prawo? rada 5

– A jak to jest z podatkiem dochodowym? Na konferencji, podczas której się poznaliśmy, wywiązała się pomiędzy panem a jedną z uczestniczek dyskusja na temat tego, czy brak rozliczenia kosztów jest bez znaczenia dla zastosowania ulgi przez dłużnika.
– Niestety, przepisy zdecydowanie są niejednoznaczne, a przedstawiciele resortu finansów, przez nie do końca przemyślane wypowiedzi, przynajmniej moim zdaniem – zastrzegł doradca – dolewają oliwy do ognia. Według mnie intencją prawodawcy było to, że powiększenie dochodu dokonywane jest przez dłużnika tylko wobec tych zobowiązań, które dotyczą wydatków ujętych w kosztach podatkowych. Ale na pewno przed nami jeszcze dyskusja na ten temat.

co na to prawo? rada 6

• Etap IV Monitorowanie spłaty należności i zobowiązań

– No dobrze, a jak zastosuję ulgę, to co dalej? – dociekał dyrektor.
– Jeżeli jesteśmy wierzycielem, to powinniśmy na zasadzie ogólnej prowadzić windykację, jednak z punktu widzenia prawa podatkowego przede wszystkim musimy pamiętać o obowiązku podwyższenia dochodu, jeżeli otrzymamy zapłatę. Z kolei dłużnikowi przysługuje odpowiednie uprawnienie.

co na to prawo? rada 7

– Innymi słowy, jeżeli jesteśmy wierzycielem, to decydując się na zastosowanie ulgi na złe długi, musimy pamiętać, że będzie to związane z późniejszą korektą.
– Tak, w każdym przypadku powinniśmy uwzględniać dalsze konsekwencje – podsumował doradca.

RADA 1 Nie trzeba korzystać z obu ulg

Od 2019 r. prawodawca podatkowy wskazuje, że podatnik VAT może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Zostało przy tym wyraźnie wskazane, że nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Jednocześnie w przypadku nieuregulowania zobowiązania wynikającego z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90. dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Oczywiście prawodawca wprowadza dodatkowe zastrzeżenia mające wpływ na stosowanie korekty w ramach ulgi na złe długi w VAT, jednak podstawowe znaczenie ma upływ terminu.
Dokładnie taki sam termin od 2020 r. odnajdziemy w ustawach o podatkach dochodowych. Według nich w przypadku, gdy pomimo upływu terminu 90 dni od terminu płatności określonego w fakturze (rachunku) lub umowie dłużnik nie ureguluje zobowiązania, wystąpią przesłanki normatywne do zastosowania ulgi na złe długi w podatkach dochodowych. Oznacza to, że wierzyciel ma prawo do obniżenia dochodu, a z kolei dłużnik jest zobowiązany do podwyższenia dochodu.
Nie wnikając w tym miejscu w szczegóły stosowania ulgi na złe długi w podatkach dochodowych, należy wskazać, że zarówno w VAT, jak i w podatkach dochodowych ustawodawca zastosował taki sam okres opóźnienia od terminu płatności jako jeden z podstawowych warunków rozliczenia ulgi. W obu podatkach mowa jest o 90 dniach od terminu płatności, co ważne, zarówno w VAT, jak i w podatkach dochodowych chodzi o odniesienie do terminu płatności określonego w fakturze lub w umowie (fakt, że w podatkach dochodowych najpierw została wskazana faktura, a w VAT umowa, jest tutaj bez znaczenia). Zatem w założeniu rozliczenie ulgi co do zasady dokonywane jest w tych samych okresach rozliczeniowych. W tym miejscu warto zwrócić uwagę, że chociaż w podatku dochodowym nie ma mowy o korekcie przychodów czy kosztów, a całego dochodu, i generalnie chodzi o wynik roczny, to już w trakcie roku ulga jest stosowana przy wyznaczaniu zaliczek na podatek dochodowy.
Chociaż prawodawca posługuje się takim samym terminem opóźnienia płatniczego, to rozliczenia mają charakter odrębny. Jeżeli podatnik zdecydował się na zastosowanie ulgi w jednym podatku, pozostaje to całkowicie bez znaczenia dla zastosowania ulgi w drugiej daninie. Nawet jeżeli chodzi o korektę po stronie dłużnika, możliwe są sytuacje, w których podatnik jest zobligowany do korekty tylko w jednym podatku. Tak jest np. wówczas, gdy podatnik nie rozliczył VAT z faktury dotyczącej świadczenia, którego dotyczy opóźnienie. W takim przypadku dłużnik nie ma obowiązku skorygowania podatku naliczonego mimo braku zapłaty, nawet jeżeli w podatku dochodowym wystąpiła u niego powinność zwiększenia dochodu.

RADA 2 Nie ma znaczenia powód braku zapłaty

Ulga na złe długi stosowana jest zarówno w przypadku należności, jak i zobowiązań (przy czym przy zobowiązaniach określenie „ulga” jest raczej nadużyciem). Tak jak zostało wskazane w radzie 1, jednym z podstawowych warunków, jaki musi być spełniony, aby zastosowana była ulga na złe długi, jest opóźnienie płatnicze. Warunek taki jest wspólnym mianownikiem dla instytucji ulgi na złe długi w VAT i w podatku dochodowym. Co więcej, jest on identyczny i tak samo stosowany w odniesieniu do wierzyciela, jak i do dłużnika. W obu ustawach (a w zasadzie w trzech, bo również w ustawie o PIT) prawodawca wskazuje na upływ 90 dni od terminu płatności, nie wnikając, czym powodowane jest opóźnienie płatnicze. Jest to szczególnie ważne dla dłużnika, u którego opóźnienie może skutkować obowiązkiem korekty, a który w pewnych okolicznościach wstrzymuje się z płatnością, aby zmotywować wierzyciela do określonego działania. Jeżeli bowiem ziściły się warunki przewidziane w umowie i upłynął termin płatności, to nawet gdyby działanie dłużnika było w pełni uzasadnione gospodarczo i ekonomicznie, nie uchroni go to przed korektą podatku naliczonego i kosztów (oczywiście, o ile wystąpiły pozostałe przesłanki do zastosowania ulgi na złe długi). Z innej zaś strony, wierzyciel może zastosować ulgę na złe długi w VAT i CIT, nawet jeżeli jego zaniechanie, zaniedbanie czy niewłaściwe działanie zmotywowało dłużnika do odsunięcia w czasie zapłaty. Ważne jest to, czy nastąpił już upływ terminu płatności, minęło 90 dni od tej daty i ziściły się pozostałe przesłanki zastosowania ulgi na złe długi.

RADA 3 W podatku dochodowym ulgę na złe długi nie zawsze można zastosować dopiero w rozliczeniu rocznym

Zgodnie z obowiązującymi od 2020 r. przepisami ustaw o podatkach dochodowych podstawa opodatkowania (ustalona zgodnie z art. 18 lub art. 24d ust. 3 oraz po uprzednim odliczeniu kwot określonych w art. 18d ustawy o CIT):
  • może być zmniejszona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy z 8 marca 2013 r. o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 118; ost.zm. Dz.U. z 2019 r. poz. 2020), która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie;
  • podlega zwiększeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, które nie zostało uregulowane, przy czym zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.
Dalej prawodawca wskazuje na zasady działania w przypadku wystąpienia straty, ale przede wszystkim szczególne warunki zastosowania ulgi, jak np. brak zapłaty lub zbycia wierzytelności do dnia złożenia zeznania. Innymi słowy, według ogólnej i podstawowej zasady ulga na złe długi rozliczana jest po zakończeniu roku w zeznaniu rocznym.
Jednak z przepisów nowo dodanych do art. 25 ustawy o CIT wynika, że rozliczenie ulgi na złe długi musi być dokonane już w trakcie roku podatkowego, przy wyznaczaniu zaliczki na podatek dochodowy. Biorąc pod uwagę, że po stronie wierzyciela należy mówić o prawie do ulgi, stwierdzić trzeba, iż wierzyciel może swobodnie podjąć decyzję, czy i kiedy zastosuje ulgę na złe długi: w trakcie roku ustalając zaliczkę, czy dopiero po zakończeniu roku podatkowego, w zeznaniu rocznym. Inna jest sytuacja dłużnika. Ten nie ma wyboru i jeżeli identyfikuje zaliczki według ogólnych zasad, to już w trakcie roku przy wyznaczaniu zaliczki powinien dokonać powiększenia dochodu o zaliczaną do kosztów wartość zobowiązania do zapłaty.
Gdyby jednak wierzyciel skorzystał z ulgi na złe długi, bez względu na to, czy rozliczenie było dokonane w zeznaniu rocznym, czy na etapie zaliczkowania, to po otrzymaniu zapłaty, już w trakcie roku przy wyznaczaniu zaliczki musi dokonać podwyższenia dochodu (z zastrzeżeniem wyjątku wskazanego w radzie 4).

RADA 4 Ułatwieniem może być wybór uproszczonej metody opłacania zaliczek

Tak jak zostało wskazane w poprzedniej radzie, mimo rocznego charakteru podatku dochodowego od osób prawnych (tak samo w PIT) ulga na złe długi może być, a w pewnych sytuacjach, musi być rozliczana już w trakcie roku przy wyznaczaniu zaliczki. To samo dotyczy „odwrócenia” ulgi na złe długi po otrzymaniu/dokonaniu zapłaty.
Jest jednak jeden doskonały sposób na eliminację zarówno obowiązku, jak i możliwości zastosowania ulgi na złe długi w CIT w trakcie roku. Metodą taką jest wybór uproszczonej metody opłacania zaliczek na podatek. W tym trybie zaliczka identyfikowana jest na podstawie art. 25 ust. 6‒7a ustawy o CIT, a przepisy dotyczące ulgi na złe długi odnoszą się wyłącznie do zaliczek definiowanych w art. 25 ust. 1‒1g ustawy o CIT.

RADA 5 Istotne jest, czy VAT był uprzednio rozliczony

Z przepisów art. 89a i 89b ustawy o VAT w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wynika, że ulga ma zastosowanie wyłącznie wówczas gdy, odpowiednio:
  • wierzytelność dotyczy czynności, która została opodatkowana VAT – przy zastosowaniu ulgi przez wierzyciela;
  • dłużnik dokonał rozliczenia podatku naliczonego – przy zastosowaniu ulgi przez dłużnika.
To w szczególności oznacza, że dłużnik, który nie rozliczył podatku naliczonego, nie musi przejmować się ulgą na złe długi. Z kolei, jeżeli podatnik rozliczył tylko część podatku naliczonego, jako dłużnik skoryguje VAT jedynie w takiej części, w jakiej uprzednio dokonał rozliczenia VAT naliczonego.

RADA 6 Mogą być spory o to, czy ma znaczenie wcześniejsze uwzględnienie w kosztach

Chociaż przepisy dotyczące ulgi na złe długi w podatkach dochodowych wchodzą w życie od 2020 r., to już teraz pojawiają się spory o to, jak one powinny być stosowane. Pod dyskusję poddawane jest to, czy dłużnik stosując przepisy dotyczące ulgi na złe długi, stosuje korektę w odniesieniu do tych wierzytelności, które były uwzględnione w kosztach, czy również do tych, które jeszcze nie zostały uwzględnione w rachunku podatkowym.
Z wypowiedzi przedstawicieli resortu finansów wynika, że to, czy wydatek był rozliczony w kosztach czy jeszcze nie, pozostaje bez znaczenia przy stosowaniu ulgi na złe długi w podatku dochodowym.
Niestety, redakcja przepisów nie jest jednoznaczna. Co więcej, gdyby przyjąć, że faktycznie to, czy dany wydatek był kosztem, jest bez znaczenia dla zastosowania ulgi na złe długi, to podobnie nierozpoznanie jeszcze przychodu przez wierzyciela nie pozbawi go prawa do zastosowania ulgi na złe długi. Prawodawca mówi o wierzytelnościach i zobowiązaniach „zaliczanych” do przychodów/kosztów. Co więcej, po zapłacie modyfikacja jest dokonywana w drugą stronę, tj. odpowiednio wierzyciel podwyższa, a dłużnika obniża podstawę opodatkowania (odpowiednio modyfikuje stratę).
Wobec powyższego pytanie o uprzednią aktywację kosztów jako przesłankę korekty dłużnika musi iść w parze z wątpliwościami co do sytuacji wierzyciela. Jeżeli bowiem uznalibyśmy za uzasadniony pogląd, że dla podwyższenia podstawy opodatkowania (pomniejszenia straty) bez znaczenia jest to, czy wydatek był uprzednio zaliczony do kosztów, czy może będzie w przyszłości, automatycznie należy (wobec identycznych sformułowań „zaliczanych”) uznać, iż wierzyciel, który jeszcze nie rozpoznał przychodu, również ma prawo do pomniejszenia dochodu ze względu na brak zapłaty (sytuacja taka, chociaż rzadziej występująca, jest możliwa). Można się spodziewać, że taka wykładnia nie do końca spodobałaby się przedstawicielom resortu finansów.
Gdyby intencją prawodawcy były całkowite oderwanie ulgi na złe długi od tego, czy przychody i koszty zostały już rozliczone, to możliwa byłaby np. sytuacja, w której podatnik nie uwzględnił jeszcze wydatków w kosztach, zakładając, że kiedyś to nastąpi, ale później wystąpiłyby okoliczności eliminujące taką możliwość. Przy zastosowaniu ulgi wobec zobowiązania, które jeszcze nie było uwzględnione w rachunku podatkowym jako koszt, musiałoby pojawić się pytanie o to, czy w takim razie podatnik może rozliczać koszty po zastosowaniu korekty w ramach ulgi na złe długi, ale przed dokonaniem zapłaty. Niewątpliwie brakuje wskazania normatywnego, że taki koszt nie może być wówczas rozliczony. Jest to niedoróbka legislacyjna. Przy dokonywaniu wykładni nie można pominąć tego, że autor projektu, na podstawie którego została uchwalona nowelizacja, inspirował się regulacjami VAT dotyczącymi ulgi na złe długi. Nieprzypadkowy jest dziewięćdziesięciodniowy termin opóźnienia płatniczego czy dwuletni termin na skorzystanie z ulgi przez wierzyciela, a także chociażby wyłączenia możliwości/obowiązku dokonania takiego rozliczenia ze względu na prowadzenie wobec dłużnika postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego czy likwidacyjnego.
W uzasadnieniu wprost zostało wskazane, że: „Kwestia tzw. «nieściągalnych wierzytelności» również jest uregulowana w ustawie o podatku od towarów i usług. Rozwiązania te dotyczą wierzycieli i dłużników. W projekcie proponuje się zbliżenie tych dwóch systemów rozliczeń poprzez adaptację w podatku dochodowym rozwiązania przyjętego w podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem różnic uwzględniających odrębność cech tych dwóch podatków”.
Skoro tak, to przy dokonywaniu wykładni przepisów ustaw o podatkach dochodowych prawodawca nakazuje dłużnikowi korektę jedynie w odniesieniu do tych zobowiązań, w stosunku do których odliczył uprzednio podatek naliczony.
Taka relacja obu instytucji uzasadnia przyjęcie założenia, że korekta dochodu wierzyciela i dłużnika dokonywana jest wyłącznie wówczas, gdy przychód i odpowiednio koszt zostały uprzednio rozliczone.

RADA 7 Zapłata zaległej kwoty prowadzi do „odwrócenia” rozliczenia

Zastosowanie ulgi na złe długi i zmniejszenie podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT przez wierzyciela, a także pomniejszenie rozliczonego uprzednio podatku naliczonego przez dłużnika, to działanie w założeniu przejściowe. Zakładając bowiem, że prędzej czy później zobowiązanie zostanie uregulowane przez dłużnika, ustawodawca wskazuje, jak należy się zachować się po dokonaniu lub odpowiednio otrzymaniu płatności. O ile przy zastosowaniu ulgi na złe długi na dłużniku spoczywa obowiązek, o tyle po uregulowaniu płatności to wierzyciel jest zobligowany do podjęcia działań przewidzianych w ustawie o VAT. Analogiczne rozwiązania ustawodawca podatkowy wprowadza od 2020 r. w ustawach o podatkach dochodowych. Również na gruncie tej daniny wierzyciel musi, a dłużnik może dokonać podwyższenia i odpowiednio obniżenia podstawy opodatkowania.
!PODSUMOWANIE
Ulga na złe długi od lat funkcjonuje na gruncie podatku od towarów i usług. Przepisy te nie są bez wad. Cały czas pojawiają się wątpliwości co do tego, jak należy je stosować (np. czy podatnik może odliczyć VAT z faktury, jeżeli otrzyma ją już po upływie terminu do zastosowania ulgi na złe długi w VAT). Kilka lat temu, przez krótki okres również w podatkach dochodowych stosowane były przepisy antyzatorowe. Była to totalna kompromitacja prawodawcy podatkowego i wycofał się on z tego rozwiązania po zaledwie trzech latach obowiązywania.
Obecnie ustawodawca wraca do pomysłu zastosowania ulgi na złe długi w podatkach dochodowych. Tym razem wzorował się na przepisach ustawy o VAT. Mimo że chodzi o ulgi stosowane w różnych podatkach, to mają one wiele wspólnych elementów. Niestety prawodawca nie uchronił się przed powielaniem w przepisach o podatkach dochodowych uchybień, które występują w VAT. Nie zmienia to jednak faktu, że interpretując nowe regulacje dotyczące ulgi na złe długi w CIT i PIT, warto korzystać z doświadczeń i wykładni wypracowanej na płaszczyźnie VAT. Znacznie ułatwi to wdrożenie nowej instytucji.©℗
Podstawa prawna
•art. 18f i 25 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865; ost.zm. poz. 2200).
•art. 89a i 89b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174; ost.zm. Dz.U. z 2019 r. poz. 2200).