Subskrybuj nas na Youtube
Brak wyraźnej definicji schematu podatkowego oraz potencjalna odpowiedzialność promotorów, korzystających czy wspomagających, prowadzą do tego, że niektórzy chcą raportować zwykłe, racjonalne ekonomicznie decyzje biznesowe. To niepotrzebna nadgorliwość.
1. AMORTYZACJA INNA NIŻ LINIOWA
W związku z przyjętym w art. 86a par. 1 pkt 10 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa; t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej: ordynacja podatkowa) rozumieniem pojęcia „uzgodnienie” oraz szerokim zakresem kryterium głównej korzyści (zob. art. 86a par. 1 pkt 4 ordynacji podatkowej) pojawiła się koncepcja, że zastosowanie jednorazowej amortyzacji czy bezpośredniego ujęcia w kosztach wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (dalej: WNiP) o wartości nieprzekraczającej 10 tys. zł stanowi schemat podatkowy podlegający raportowaniu. Co miałoby o tym świadczyć? Zwolennicy takiej tezy mają gotową odpowiedź: plan amortyzacji stosowany przez podatnika.
W moim przekonaniu zastosowanie bezpośrednio na podstawie przepisów prawa podatkowego takiego mechanizmu działania (by nie użyć nieopatrznie słowa „schematu”), stanowiącego zwykłe działania operacyjne, nie powinno być uznawane za schemat podatkowy podlegający raportowaniu. I to nawet jeżeli istotnie wystąpi korzyść podatkowa w postaci wcześniejszego rozliczenia kosztu.
Gdyby traktować takie działanie jako schemat podatkowy, to może przy kolejnej nowelizacji należałoby rozważyć uznanie prawodawcy za promotora, który udostępnia schemat standaryzowany? Takie stwierdzenie jest równie nieuzasadnione i nie może być poważnie traktowane. Podobnie jako oczekiwanie, że będzie raportowane zaliczenie jednorazowe do kosztów np. wartości początkowej środka trwałego zakupionego za cenę nie wyższą niż 10 tys. zł.
Adwersarze, z którymi dane mi było prowadzić dyskusje na temat raportowania jednorazowego ujęcia w rachunku podatkowym wartości początkowej środka trwałego lub WNiP o wartości niższej niż 10 tys. zł, posługiwali się argumentem, że przecież prawodawca wskazuje, iż w takim przypadku „może” być dokonane rozliczenie jednorazowe w koszty na podstawie art. 16d ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm.; dalej: ustawa o CIT) czy odpowiednio na podstawie art. 22d ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.; dalej: ustawa o PIT). Jednak jako opcję, poprzez użycie słowa „mogą”, prawodawca traktuje dla składników majątku trwałego również amortyzację jednorazową, a także amortyzację w czasie (art. 22f ust. 3 ustawy o PIT, odpowiednio art. 16f ust. 3 ustawy o CIT). Gdyby zatem kierować się opcjonalnym charakterem rozliczenia, należałoby stwierdzić, że jak byśmy nie rozliczali w kosztach wartości początkowej składników majątku o wartości nieprzekraczającej 10 tys. zł, powinniśmy raportować takie działanie (przy założeniu, że plan amortyzacji, albo może i ustawa podatkowa, jest znacznie ujednoliconą dokumentacją albo czynności przyjmują znacznie ujednoliconą formę, względnie, że dochodzi do zmiany zasad opodatkowania, których skutkiem jest faktyczne niższe opodatkowanie).
Zwolennicy restrykcyjnego traktowania obowiązku raportowania wskazują, że stosowane innej niż liniowa metody amortyzacji może oznaczać schemat podatkowy podlegający raportowaniu. Tymczasem resort finansów słusznie wskazał w objaśnieniach, że: „Nie będzie spełniał definicji wskazanej cechy rozpoznawczej: (1) wybór metody degresywnej amortyzacji w podatku dochodowym od osób prawnych/podatku dochodowym od osób fizycznych, (…) (3) decyzja w zakresie obniżenia stawek amortyzacyjnych zgodnie z przepisami ustawy o CIT/ustawy o PIT”. Szkoda jednak, że zostało to zastrzeżone w odniesieniu do jednej, konkretnej ogólnej cechy rozpoznawczej i że jednocześnie w tym samym zdaniu stwierdzono: „(…) jeżeli te działania są podejmowane jako niestanowiące elementu uzgodnienia obejmującego także inne czynności.” Obawiam się, że dla wyznawców tezy o konieczności raportowania wszystkiego może to być argument potwierdzający konieczność raportowania stosowania amortyzacji innej niż liniowa i to z zastosowaniem stawek z załącznika do ustawy, a nawet amortyzacji w ogóle.
2. Zwolnienie od podatku u źródła
Innym przykładem (jak najbardziej z życia wziętym) zbyt szerokiego traktowania obowiązków w zakresie raportowania jest oczekiwanie zgłaszania zastosowania zwolnienia od podatku u źródła bez względu na wysokość wypłacanej kwoty. W przypadku takiej nadgorliwości można jednak posłużyć się, a contrario, treścią art. 86a par. 1 pkt 1 lit. b ordynacji podatkowej. Według niego za inną szczególną cechę rozpoznawczą uznaje się uzgodnienie, według którego: „płatnik podatku dochodowego byłby zobowiązany do pobrania podatku przekraczającego w trakcie roku kalendarzowego kwotę 5 000 000 zł, jeżeli w odniesieniu do wypłat należności wynikających lub oczekiwanych w związku z wykonaniem uzgodnienia nie miałyby zastosowania właściwe umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub zwolnienia podatkowe”. Moim zdaniem, jeżeli taki warunek kwotowy nie jest spełniony (i zakładając, że nie występują inne przesłanki), samo zastosowanie zwolnienia z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie oznacza objęcia owego „uzgodnienia” obowiązkiem raportowania schematu podatkowego.
3. Działanie na polecenie organu lub sądu
Innym przykładem okoliczności, w których pojawia się wątpliwość, czy nie powinno się zastosować raportowania schematu podatkowego, jest działanie na polecenie organu lub sądu. I tak swojego statusu i obowiązków w zakresie raportowania nie do końca są pewni biegli powoływani w postępowaniach, którzy muszą dokonać badania, wyrazić swoją opinię, a także np. ocenić poprawność działań innych podmiotów, przygotowanych przez nich dokumentów, w ramach niewątpliwych schematów, jakimi są przekształcenia.
Tutaj z istotną pomocą przychodzi minister finansów, który w swoich objaśnieniach stwierdził: „Ważne! Nie działa w roli promotora doradca podatkowy/adwokat/radca prawny reprezentujący klienta w postępowaniu podatkowym lub postępowaniu sądowym w odniesieniu do zastanej sytuacji prawno-podatkowej”. Zaznaczyć jednak należy, że jest to wyłączenie funkcji promotora, a pozostaje ewentualna rola wspomagającego. W moim przekonaniu decydujące o braku statusu wspomagającego jest działanie na zlecenie sądu czy organu i na jego rzecz, a efekt działania specjalisty (biegłego) ma pomóc sądowi czy organowi w podjęciu decyzji.
4. Umowy z samozatrudnionymi
A czy należy uznać za schemat podatkowy zawiązanie umowy z innym przedsiębiorcą, który świadczy usługi podobne do tych wykonywanych przez pracowników? Wbrew pozorom problem nie jest nowy, bo chodzi o zakres stygmatyzowanego pojęcia „samozatrudnienie”. Czy istotnie fakt, że nasz kontrahent, przedsiębiorca, opłacający podatki składki i wypełniający inne obwiązki podmiotu gospodarczego, wykonuje usługi tylko dla nas jako jedynego kontrahenta, skutkuje koniecznością raportowania schematu? Moim zdaniem nie. Bo przecież on może dzisiaj mieć nas jako jedynego klienta i nie zatrudniać pracowników, ale już za chwilę jego działalność rozwinie się, pozyska nowych klientów i zatrudni pracowników. Ilu tych klientów czy pracowników musi mieć kontrahent, aby nie było konieczności raportowania schematu: dwóch, trzech, piętnastu… A czy w ogóle zlecający musi mieć wiedzę na ten temat (zwłaszcza klientów)? Moim zdaniem nie.
Podobnie jeżeli chodzi o zlecenie świadczeń przedsiębiorcy, który był naszym pracownikiem – to również nie musi oznaczać schematu, zwłaszcza że ten przedsiębiorca może przez pewien czas być dotknięty pewnymi niedogodnościami, jak choćby brak możliwości stosowania podatku liniowego. Czy istotnie zlecenie pracy przedsiębiorcy a nie pracownikowi daje szczególne oszczędności podatkowe po stronie zlecającego? Tak naprawdę oszczędności, jeżeli są, to głownie w ZUS, BHP, wynikające z prawa pracy. Gdzie zatem ten schemat?
5. Powołanie zamiast umowy
Jeszcze innym przykładem jest zatrudnienie członka zarządu na podstawie powołania, a nie umowy o pracę czy kontraktu menedżerskiego. Tutaj również spółka nie ma korzyści podatkowej, a co najwyżej oszczędza na składkach do ZUS itp. A na każdym kroku słyszymy, że to „może być” schemat podatkowy.
6. Leasing
Jeżeli rozmawiamy o schematach podatkowych, to bardzo często pada przykład leasingu. Owszem, w pewnych sytuacjach może on być bardziej korzystny niż np. nabycie składnika majątku, i chodzi nie tylko o samochody osobowe. Ale przecież leasing jest de facto formą używania składników majątku, dla jednych bardziej, dla innych mniej korzystną podatkowo, ale normowaną w prawie cywilnym i podatkowym. Jeżeli to ma być schemat, to musiałby być standaryzowany i to udostępniony przez… ustawodawcę. De facto to patologia polskiego prawa podatkowego, które w szczególny sposób traktowało od lat samochody leasingowane i pozostałe (zresztą cały czas podtrzymywana, tyle że mniej wyraźna). Spowodowała ona, że funkcjonująca na całym świecie umowa nazwana w Polsce traktowana jest przez organy podejrzliwie jako forma optymalizacji, a nie jedna z form używania składników majątku, obok takich jak najem czy dzierżawa. Uważam, że niemal automatyczne traktowanie leasingu jako schematu podatkowego jest zdecydowanym nadużyciem.©℗
Wnioski: zagwostek może być więcej, a praca pójść na marne
Z całą pewnością wystąpią przypadki, w których podmioty będą zaskoczone tym, że w pewnych okolicznościach wystąpił schemat podatkowy, chociaż podatki nie były tym, o czym myślano. Tak może być przy wydzieleniu lokalu w ramach budynku i jego sprzedaży, gdy np. spowoduje to, że w ogólnym rozrachunku nie będzie dzięki temu przekraczana kwota wolna w podatku od przychodów z budynków. Idąc tym tropem, można by rzec, że jeżeli osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą kupi lokal mieszkalny i przeznaczy go na biuro, to faktycznie unika przyszłego podatku ze sprzedaży tego lokalu (wyłączenie ze źródła działalność gospodarcza). Za schemat można by było uznać nawet małżeństwo z jego zwolnieniem od podatku od spadków i darowizn czy wspólnym rozliczeniem małżonków. Oczywiście moglibyśmy rzec, że tutaj zapewne zadziała kryterium kwalifikowalności korzystającego, ale jeden z małżonków może mieć przecież miejsce zamieszkania w innym niż Polska państwie unijnym.
Oczywiście ostatnie przykłady są przeze mnie wymyślone i mam nadzieję, że nikt nie będzie szukał w takich przypadkach schematów (acz pewności nie ma). Niestety w praktyce już spotkałem się z tezą, że zawiązanie spółki osobowej, zwłaszcza komandytowej, stanowi schemat podatkowy, który należałoby raportować – jest to zdecydowanie jaskrawy przykład nadinterpretacji, do której prowadzą źle napisane, niejednoznaczne przepisy, a – wbrew pozorom – sprzyjają też stawiane w objaśnieniach MF tezy, że owszem ulgi podatkowe, np. IP Box, raczej nie są schematem… ale: „Obowiązek raportowania może wystąpić jedynie w sytuacji, w której spełnione zostałyby przesłanki uznania danego uzgodnienia za schemat podatkowy.” W ten sposób można wyjaśnić wszystko, jednocześnie nie wyjaśniając niczego.
Paradoksalnie w interesie zarówno Krajowej Administracji Skarbowej, jak i potencjalnych korzystających, promotorów, wspomagających jest wypracowanie takiej praktyki, która z jednej strony zmusi nadmiernie kreatywnych podatników i ich pomocników do informowania organów o swoich działaniach, a z drugiej pozwoli administracji podatkowej na efektywne przetwarzanie otrzymanych danych. Zatem wniosek jest tylko jeden: prawodawca powinien rozważyć ograniczenie, i to na poziomie normatywnym, obowiązków raportowania automatycznego do schematów podatkowych transgranicznych, ewentualnie z wąskim zakreśleniem schematów krajowych (np. przekształcenia, połączenie etc.), bo to tam wyciekają podatki, a na razie należałoby unikać nadgorliwości stosowania tych regulacji, które obowiązują. W przeciwnym razie może się okazać, że kolejny raz podatnicy się napracują, przy okazji popsują się relację pomiędzy nimi a wspomagającymi ich specjalistami (różnej materii), a KAS i Skarb Państwa i tak nie będą miały z tego wymiernych efektów, adekwatnych do zaangażowanych sił oraz środków.