Nauczyciel matematyki jest zatrudniony na umowę o pracę w technikum na podstawie Karty nauczyciela. Zamierza udzielać korepetycji z matematyki, które byłyby dodatkowym źródłem dochodów. Działalność ta będzie traktowana jako dodatkowe zajęcie wykonywane osobiście i samodzielnie (bez pomocy innych osób) w domu korepetytora. Zaś systematyczność i ciągłość zajęć będą zależały od liczby i potrzeb zgłaszających się uczniów. Odpowiedzialność za rezultat korepetycji będzie spoczywała na osobach korzystających z korepetycji. Podatnik nie będzie ponosił ryzyka gospodarczego. Czy przychody z tytułu udzielania korepetycji z matematyki powinny być kwalifikowane do przychodów z działalności oświatowej wykonywanej osobiście na podstawie art. 13 pkt 2 ustawy o PIT, a tym samym nie stanowią przychodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej?
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych z podatku PIT oraz dochodów, od których zaniechano poboru podatku. Ustawa o PIT jako odrębne źródła przychodów wymienia m.in.:
- działalność wykonywaną osobiście (zob. art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT),
- pozarolniczą działalność gospodarczą (zob. art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT).
W świetle definicji zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT można przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz po trzecie w sposób ciągły. Zatem działalność gospodarcza to taka działalność, która:
- jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;
- wykonywana jest w sposób ciągły, jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy, ale istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu;
- prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym. Przy czym warunek, aby działalność gospodarcza prowadzona była w sposób zorganizowany, nie może być rozumiany jako instytucjonalne wyodrębnienie i jednoczesne wyposażenie takiej działalności w stosowne instrumenty o charakterze materialnym, jak np. biuro i jego wyposażenie, bowiem prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie wymaga w zasadzie żadnej organizacji w znaczeniu instytucjonalnym.
Ponadto, stosownie do art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;
3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Ustawa o PIT wymienia zatem przesłanki, jakie spełniać musi dana działalność, aby mogła być uznana za pozarolniczą działalność gospodarczą w świetle tej ustawy, oraz katalog cech, które wyłączają dane działanie z tej kategorii.
Odrębnym źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Artykuł 13 pkt 2 ustawy o PIT stanowi, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych. W świetle przedstawionego stanu faktycznego należy przyjąć, iż udzielanie korepetycji stanowi działalność wykonywaną osobiście.
Uwaga: W zakresie kwalifikacji przychodów do źródła, jakim jest działalność gospodarcza, bądź do pozostałych źródeł przychodów, istotną kwestią jest również charakter aktywności, a mianowicie, czy jest ona prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły. W definicji podatkowej działalności gospodarczej podkreślone zostały jako istotne właśnie te cechy. Jeżeli przychód powstanie w wyniku działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, która prowadzona jest we własnym imieniu, wówczas przychód będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jeśli podmiot osiągać będzie w sposób stały i zorganizowany przychody, które można będzie zaklasyfikować do innego źródła przychodów, niż gdyby były osiągane w sposób incydentalny, to wówczas ta stałość i zorganizowanie mają rozstrzygające znaczenie dla uznania, iż dany przychód pochodzi z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Podsumowując, należy stwierdzić, że przychody z tytułu udzielania korepetycji podatnik będzie mógł zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, jeżeli podejmowane przez niego czynności nie będą wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły oraz będą się mieścić w pojęciu działalności oświatowej. Zaprezentowane stanowisko podzielają organy podatkowe (interpretacja indywidualna dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 15 czerwca 2018 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.220.2018.5.MJ).
Podstawa prawna
Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509).
