- Obecną nowelizację należy odczytywać wyłącznie jako doprecyzowanie pierwotnych intencji ustawodawcy - mówi Paweł Banasik, partner associate i doradca podatkowy w Deloitte.
Reklama
Paweł Banasik, partner associate i doradca podatkowy w Deloitte / Dziennik Gazeta Prawna
Ponad tydzień temu, czyli 30 czerwca, z mocą od 1 stycznia 2018 r., weszły zmiany, w wyniku których usunięte zostały wątpliwości dotyczące tego, czy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega cała elektrownia wiatrowa, czy tylko jej części budowlane. Problem zaczął się jednak od ustawy z 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz.U. poz. 961). Czy w uzasadnieniu do niej projektodawca wspomniał, że branżę czeka wzrost obciążeń z tytułu podatku od nieruchomości?
Absolutnie nie. W uzasadnieniu wspomniano jedynie o niewielkim wzroście kosztów związanych z procesem budowlanym. Nie jest dla mnie jasne, dlaczego wnioski sądów pierwszej instancji są tak bardzo profiskalne, skoro sam ustawodawca nie był przekonany o tym, że projekt będzie wpływał na wzrost obciążeń z tytułu podatku od nieruchomości.

Reklama
Warto przypomnieć, że wykładnia celowościowa (tj. poszukująca sensu w motywach legislatora) jest trzecią pod względem ważności wykładnią prawa. Interpretujący przepis podatkowy sięga po nią dopiero wówczas, gdy dwie ważniejsze metody wykładni (językowa i systemowa) zawiodły. Co ciekawe, w przypadku przepisów podatkowych sięganie do metody celowościowej w zasadzie oznacza konieczność interpretowania przepisu na korzyść podatnika. Skoro dwie pozostałe metody wykładni nie pozwoliły na wyciągnięcie jednoznacznych wniosków co do sposobu opodatkowania wiatraków, to sąd miał obowiązek dokonać wykładni na korzyść podatnika (o tych zasadach przypomniał ostatnio Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 13 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 48/15).
Czyli zmiana zasad opodatkowania wiatraków nie była intencją ustawodawcy, a sądy niesłusznie mu ją przypisały?
Właśnie tak, i moim zdaniem dopuściły się bardzo poważnego błędu logicznego. Wbrew pozorom definicja elektrowni wiatrowej z ustawy wiatrakowej nie mówi, że elektrownia wiatrowa jest budowlą, lecz to, że ustawa o inwestycjach w elektrownie wiatrowe będzie mieć zastosowanie tylko do takich elektrowni wiatrowych, które najpierw spełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1202).
I tu dochodzimy do sedna sprawy – budowlą w rozumieniu prawa budowlanego jest tylko taki obiekt, który jest obiektem budowlanym. Prawo budowlane wprost zaś wskazuje, że w skład obiektu budowlanego nie wchodzą urządzenia techniczne. Co ciekawe, sama definicja elektrowni wiatrowej potwierdza tę właśnie logikę, gdyż wyraźnie wskazuje, że elektrownia wiatrowa składa się z części budowlanej (a więc budowli) i urządzeń technicznych, które z mocy ustawy nie są elementem obiektu budowlanego, a więc tym bardziej budowli.
Czyli kluczowym argumentem przemawiającym za tym, że ustawa o inwestycjach w elektrownie wiatrowe nie zmieniła zasad opodatkowania, jest definicja obiektu budowlanego z prawa budowlanego?
Tak, bo ustawa z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm.), która reguluje podatek od nieruchomości, odwołuje się wyłącznie do definicji obiektu budowlanego w prawie budowlanym. Tu warto podkreślić, że od 28 czerwca 2015 r. obiektem budowlanym jest budynek, budowla lub obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczaniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Znamienne jest to, że przed zmianą obiektem budowlanym była m.in. budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Definicje te różnią się w sposób fundamentalny – do 27 czerwca 2015 r. można było twierdzić, że w skład obiektu budowlanego wchodzą różne urządzenia, które wraz z obiektem stanowią całość techniczno-użytkową. Tymczasem od momentu obowiązywania nowej definicji obiektu budowlanego urządzenia nie stanowią już elementu obiektu budowlanego, a, co więcej, brak jest także warunku całości techniczno-użytkowej. Nawet jeśli posiłkowo dla potrzeb podatkowych przyjęło się za akceptowalne sięganie do definicji budowli zawartej w prawie budowlanym, gdzie wymieniony jest szeroki katalog przykładowych budowli, to należy każdorazowo pamiętać, że dany rodzaj budowli będzie nią tylko wtedy, gdy będzie obiektem budowlanym.
A jakie znaczenie ma załącznik do prawa budowlanego? Jest tam przecież wymieniona elektrownia wiatrowa jako przykład obiektu budowlanego.
Załącznik wcale nie rozstrzyga, czy coś jest budowlą. Oczywiście na jego podstawie można stwierdzić, że elektrownia wiatrowa jest obiektem budowlanym, ale to, w jakim dokładnie zakresie nią jest, rozstrzyga już definicja obiektu budowlanego. W załączniku jako przykład obiektu budowlanego wskazano m.in. maszty antenowe – w orzecznictwie ugruntował się jednak pogląd, że budowlą jest wyłącznie maszt bez anteny, mimo że na logikę sam maszt nie pełni żadnej funkcji bez zamontowanych na nim urządzeń. W tym kontekście wpisanie do załącznika elektrowni wiatrowej jako przykładu obiektu budowlanego nie rozstrzyga, że cała elektrownia jest budowlą.
Ustawodawca zdecydował się jednak na znowelizowanie załącznika, doprecyzowując, że chodzi o części budowlane elektrowni wiatrowej.
Uczynił to tylko dlatego, że dostrzegł pojawiające się wątpliwości co do sposobu rozumienia załącznika dla potrzeb podatku od nieruchomości. Tak jak wspomniałem, załącznik w zakresie podatku od nieruchomości ma znaczenie wyłącznie pomocnicze. Kluczową rolę odgrywa definicja legalna obiektu budowlanego, gdyż to ona określa ramy tego, czym jest obiekt budowlany. Doprecyzowanie załącznika wcale nie było potrzebne – ustawodawca wykazał się tutaj pewną nadgorliwością.
Czyli pana zdaniem nowelizacja nie była potrzebna?
Trudno jednoznacznie odpowiedzieć na to pytanie. Po pierwsze trzeba pamiętać, że ustawodawca pierwotnie nie zamierzał zmieniać zasad opodatkowania. Okazało się jednak, że sądy administracyjne pierwszej instancji odczytały te przepisy profiskalnie. W tym sensie ruch ustawodawcy był słuszny, gdyż rozwiewa wątpliwości co do jego pierwotnych intencji. Z drugiej strony zmiana ustawy może nadawać normatywne znaczenie dotychczasowym regulacjom – skoro ustawodawca zdecydował się na zmianę przepisów, to znaczy, że wcześniejsze przepisy faktycznie zmieniały zasady opodatkowania.
Moim zdaniem byłby to jednak zbyt daleko idący wniosek, a obecny ruch ustawodawcy należy odczytywać wyłącznie jako doprecyzowanie jego pierwotnych intencji. Zobaczymy, jak do tego podejdzie Naczelny Sąd Administracyjny, podejmując we wrześniu uchwałę – wydaje się, że obecna nowelizacja jedynie potwierdza, że od samego początku nie chodziło o zmianę zasad opodatkowania wiatraków.