Subskrybuj nas na Youtube
Przedsiębiorca (podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT UE) świadczy usługi oddelegowania pracowników do różnych państw UE (głównie Niemcy, Francja i kraje Beneluxu). Na okres od 21 września do 30 października 2017 r. na podstawie umowy zawartej z hiszpańską winnicą (hiszpański podatnik VAT i VAT UE) oddelegowano pracowników do zbiorów winogron. Zgodnie z umową usługa ma być rozliczona w trzech 10-dniowych okresach (od 21 do 30 września, od 1 do 10 października i od 11 do 20 października). Łącznie przedsiębiorca ma otrzymać 90 tys. zł, w trzech częściach po 30 tys. zł. Każda z części wynagrodzenia ma być płatna w terminie 15 dni od doręczenia faktury, która będzie mogła być wystawiona dopiero po zakończeniu każdego z tych 10-dniowych okresów rozliczeniowych. Fakturę za pierwszy 10-dniowy okres wystawiono już 2 października 2017 r. W jaki sposób przedsiębiorca powinien rozliczyć świadczenie tej usługi? Przypuszcza on, że łączne koszty uzyskania przychodów związane z realizacją tego kontraktu wyniosą 75 tys. zł. VAT rozlicza na zasadach ogólnych (deklaracje VA-7), a podatek dochodowy rozlicza na zasadzie podatku liniowego, prowadząc księgi rachunkowe. Zaliczki na PIT opłaca miesięcznie. Dla celów VAT przedsiębiorca jest zarejestrowany wyłącznie w Polsce.
W pierwszej kolejności należy ustalić, gdzie znajduje się miejsce świadczenia tych usług.
Usługi oddelegowania personelu (pracowników) świadczone na rzecz podatnika VAT mającego siedzibę działalności gospodarczej i zarazem stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (jak rozumiem) w Hiszpanii należy ustalić zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Zatem miejscem opodatkowania tych usług będzie Hiszpania.
Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (zob.art. 28b ust. 1 in principio ustawy o VAT). Przez podatnika rozumie się tu m.in. podatnika VAT z Polski, z innego państwa UE lub z kraju trzeciego, stosownie do art. 28a pkt 1 lit. a ustawy o VAT.
Zatem przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce.
Poza terytorium
Przedmiotowe usługi z punktu widzenia polskich przepisów stanowić będą świadczenie usług poza terytorium kraju (eksport usług) wykazywane w deklaracji VAT-7, informacji podsumowującej VAT-UE oraz ujmowane w ewidencji prowadzonej dla celów VAT.
Podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są zobowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. Tak wskazuje art. 109 ust. 3a ustawy o VAT.
W przypadku usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT, stosuje się też odpowiednio art. 19a ust. 1–3 i 8 ustawy o VAT.
Analogicznie postępujemy, stosownie do art. 101 ust. 11 ustawy o VAT, aby ustalić moment, na który wykazujemy te usługi w informacji podsumowującej VAT-UE.
W analizowanej sprawie moment, na który należy ująć przedmiotowe usługi w ewidencji prowadzonej dla celów VAT, a w konsekwencji deklaracji VAT-7 (a także w informacji podsumowującej VAT-UE), należy ustalić, stosując odpowiednio art. 19a ust. 1 i ust. 3 ustawy o VAT. Spółka nie otrzymuje zaliczek, a zatem art. 19a ust. 8 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.
Kiedy wykonanie
Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi (zob. art. 19a ust. 1 ustawy o VAT). Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi (art. 19a ust. 3 ustawy o VAT).
Zatem usługi dotyczące pierwszego 10-dniowego okresu należy uznać za wykonane 30 września 2017 r. (wykazujemy je w ewidencji VAT oraz deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej VAT-UE za wrzesień 2017 r.). Z kolei z drugiego i trzeciego 10-dniowego okresu będą odpowiednio wykonane 10 i 20 października 2017 r. (oba okresy wykazujemy w ewidencji VAT i deklaracji VAT-7 oraz informacji podsumowującej za październik 2017 r.).
Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (zob. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT). W analizowanej sprawie podstawa opodatkowania za każdy z tych 10-dniowych okresów wyniesie 30 000 zł. Zatem w deklaracji VAT-7 za wrzesień przedsiębiorca powinien z tytułu eksportu usług wykazać 30 000 zł, a w deklaracji VAT-7 za październik 2017 r. łącznie 60 000 zł.
Uwaga: Dla hiszpańskiego kontrahenta przedsiębiorca powinien z tytułu każdego wykonanego 10-dniowego okresu rozliczeniowego wystawić fakturę (zob. art. 106a pkt 2, art. 106b ust. 1 ustawy o VAT) w terminie do 15. dnia następnego miesiąca (zob. art. 106i ust. 1 ustawy o VAT). Wystawienie faktury 2 października 2017 r. za okres od 21 do 30 września 2017 r. jest zatem prawidłowe. Z kolei wystawienie faktury za pozostałe dwa okresy rozliczeniowe powinno nastąpić najpóźniej 15 listopada 2017 r. Faktura powinna zawierać dane jak zwykła faktura krajowa, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. Obowiązkowo natomiast powinna zawierać numery VAT UE przedsiębiorcy oraz hiszpańskiego usługobiorcy oraz oznaczenie „odwrotne obciążenie” (zob. art. 97 ust. 10 pkt 3 i art. 106e ustawy o VAT).
Ważne: Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami (zob. art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT). Zatem jeżeli przedsiębiorca na potrzeby realizacji tych usług nabywał jakieś towary lub usługi, co nie wynika z przedstawionego stanu faktycznego, to przysługiwałoby mu prawo do odliczenia naliczonego przy ich nabyciu podatku VAT z uwzględnieniem art. 86, art. 86a, art. 88, art. 90–91 ustawy o VAT. Jednak z uwagi na brak danych kwotowych kwestia ta zostanie pominięta w schemacie rozliczenia.
PIT
W związku z wykonaniem przedmiotowego kontraktu po stronie spółki przedsiębiorcy powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
W każdym z 10-dniowych okresów rozliczeniowych przychody przedsiębiorcy z tytułu wykonania tych usług wyniosą zatem po 30 000 zł, są one bowiem należne, mimo że jeszcze faktycznie nieotrzymane.
Przedmiotowe usługi rozliczane są w okresach rozliczeniowych. W myśl art. 14 ust. 1e ustawy o PIT, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Zatem w odniesieniu do usług wykonanych w pierwszym okresie rozliczeniowym przychód powstanie 30 września 2017 r. w wysokości 30 000 zł, w pozostałych dwóch okresach odpowiednio 10 października 2017 r. (30 000 zł) oraz 20 października 2017 r. (30 000 zł). Oznacza to, że we wrześniu 2017 r. w związku z realizacją tego kontraktu przedsiębiorca powinien rozpoznać przychody w wysokości 30 000 zł, a w październiku 2017 r. w wysokości 60 000 zł.
Przedmiotem opodatkowania podatkiem PIT jest dochód, tj. nadwyżka przychodów nad kosztami uzyskania przychodów. Przypomnijmy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedsiębiorca przypuszcza, iż łączne koszty uzyskania przychodów związane z realizacją tego kontraktu wyniosą 75 000 zł. Analiza prawidłowości tego założenia wykracza poza ramy niniejszej publikacji. Na potrzeby schematu rozliczenia przyjmę tę łączną kwotę kosztów podatkowych, a dodatkowo przyjmę, że we wrześniu 2017 r. koszty te wyniosą 25 000 zł, a w październiku 50 000 zł. [TABELA]
WAŻNE
W świetle przepisów rozporządzenia 282/2011 na moment zakończenia każdego 10-dniowego okresu rozliczeniowego przedsiębiorca powinien sprawdzić status hiszpańskiego kontrahenta jako podatnika VAT UE w systemie VIES. Dla celów dowodowych powinien wydrukować potwierdzenie tego sprawdzenia.
Tabela Ustalenie zaliczki PIT
| Miesiąc | Dochód stanowiący podstawę do pobrania zaliczki na PIT wyniesie | Zaliczka na PIT wyniesie |
| wrzesień 2017 r. | 5000 zł (30 000 zł – 25 000 zł) | 950 zł (5000 zł x 19 proc.) |
| październik 2017 r. | 10 000 zł (60 000 zł – 50 000 zł) | 1900 zł (10 000 zł x 19 proc.) |
Przedsiębiorca rozlicza się podatkiem liniowym, a zatem stosuje jednolitą, 19-proc. stawkę PIT.
Schemat rozliczenia przedsiębiorcy*
1. KTÓRY PODATEK WYSTĄPI I W KTÓREJ DEKLARACJI WYKAZUJEMY
VAT:
Podatek należny: nie wystąpi ani we wrześniu 2017 r., ani w październiku 2017 r. (jednak w poz. 11 i 12 deklaracji VAT-7 należy wykazać za wrzesień 2017 r. kwotę 30 000 zł, a za październik 2017 r. – 60 000 zł).
Podatek naliczony nie wystąpi ani we wrześniu 2017 r., ani w październiku 2017 r.
PIT:
Przychody: 30 000 zł we wrześniu 2017 r. oraz 60 000 zł w październiku 2017 r.
Koszty uzyskania przychodów: 25 000 zł we wrześniu 2017 r. oraz 50 000 zł w październiku 2017 r.
Dochód: 5000 zł we wrześniu 2017 r. oraz 10 000 zł w październiku 2017 r.
Należny PIT: 950 zł we wrześniu 2017 r. oraz 1900 zł w październiku 2017 r.
Dla celów podatku PIT przedsiębiorca nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, powinien jednak uwzględnić przedmiotowe przychody i koszty uzyskania przychodów przy obliczeniu zaliczki na PIT za wrzesień i październik 2017 r. podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego, a po zakończeniu roku podatkowego uwzględnić go w zeznaniu rocznym PIT-36L.
2. TERMIN ZŁOŻENIA DEKLARACJI
VAT-7** oraz informacja podsumowująca VAT UE** : 25 października 2017 r. za wrzesień 2017 r. oraz 27 listopada 2017 r. (25 listopada to sobota) za październik 2017 r.
PIT-36L: 30 kwietnia 2018 r.
* W schemacie uwzględnione są jedynie przedmiotowe usługi oddelegowania personelu do zbioru winogron; natomiast w rozliczeniu pominięte zostały inne zdarzenia/czynności.
** Wyłącznie w formie elektronicznej.
Podstawa prawna
Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.).
Rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE z 2011 r. L 77, s. 1, ze zm.).
Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.).
