Naczelny Sąd Administracyjny orzekł: w przypadku towarów podlegających opodatkowaniu według procedury VAT marża (czyli zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT) obrotem do ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 tej ustawy, jest tylko wartość marży uzyskanej z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku.

Sąd stwierdził, że pojęcie „obrót” użyte w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT należy rozumieć jako wartość stanowiącą podstawę opodatkowania. - Skoro w procedurze VAT marża podstawą opodatkowania jest wyłącznie kwota marży, to tylko ją należy uwzględnić przy ustalaniu proporcji odliczenia – wyjaśnił sędzia Mariusz Golecki.

Sprzedaż według procedury VAT marża

Sprawa dotyczyła największego w Europie Środkowej i Wschodniej podmiotu handlującego używanymi samochodami. Prowadzi on sprzedaż detaliczną i hurtową samochodów, a także świadczy usługi pośrednictwa w finansowaniu zakupu pojazdów i sprzedaży ubezpieczeń komunikacyjnych.

Spółka wykonuje więc czynności opodatkowane, które dają jej prawo do odliczenia podatku naliczonego (sprzedaż samochodów) oraz czynności zwolnione z VAT (pośrednictwo w usługach finansowych i ubezpieczeniowych). Samochody sprzedaje zarówno w systemie opodatkowania VAT na zasadach ogólnych, jak i zgodnie z procedurą VAT marża.

Jak ustalić proporcję odliczenia VAT?

Ponieważ część wydatków spółki jest wspólna dla obu rodzajów działalności i nie można ich jednoznacznie przypisać do konkretnego typu czynności, spółka oblicza proporcję odliczenia zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. W świetle tego przepisu proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie.

Spór z fiskusem dotyczył pojęcia „obrót”. Spółka uważała, że przy obliczaniu proporcji może brać pod uwagę całą wartość sprzedaży w systemie VAT marża, a nie tylko samą marżę. Argumentowała, że użyte w art. 90 ust. 3 ustawy pojęcie „obrotu” nie jest tożsame z pojęciem „podstawy opodatkowania” z art. 120 ust. 4 tej ustawy. Pojęcia te – jak podkreśliła - historycznie nie były równoważne, a ustawodawca, likwidując definicję obrotu w art. 29 ustawy o VAT (nowelizacja z 7 grudnia 2012 r., Dz.U. z 2013 poz. 35), nie zmienił art. 90 ust. 3. To dowodzi, że nie należy utożsamiać tych pojęć – argumentowała spółka.

Obrót to podstawa opodatkowania

Nie przekonała jednak fiskusa. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że przy obliczaniu proporcji należy uwzględnić wyłącznie tę część obrotu, która stanowi podstawę opodatkowania VAT, czyli kwotę, od której faktycznie naliczany jest podatek należny. Wskazał, że w systemie VAT marża podstawą opodatkowania jest różnica między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia (sama marża), zgodnie z art. 120 ust. 4. Zatem tylko ona jest obrotem w rozumieniu art. 90 ust. 3 i tylko jej wartość należy brać pod uwagę przy ustalaniu proporcji odliczenia – stwierdził dyrektor KIS.

Odniósł się też do nowelizacji, która uchyliła art. 29 ustawy o VAT i wprowadziła art. 29a. Chodziło – jak wyjaśnił – o lepsze dostosowanie przepisów krajowych do art. 73 dyrektywy VAT, a nie o zmianę sensu pojęcia obrotu.

Do obliczenia proporcji odliczenia VAT tylko marża

Tego samego zdania były sądy. Orzekły, że przy sprzedaży samochodów używanych w procedurze VAT marża należy do obliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, wziąć pod uwagę jedynie kwotę marży pomniejszoną o VAT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 2830/21) nie miał wątpliwości, że użyte w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT pojęcie „obrotu” należy rozumieć jako wartość stanowiącą podstawę opodatkowania, a więc tę, od której naliczany jest podatek należny.

VAT marża to szczególna procedura

Uzasadniając wyrok NSA, sędzia Mariusz Golecki podkreślił, że procedura VAT marża stanowi wyjątek od ogólnych zasad opodatkowania, dlatego powoduje specyficzne podejście do obliczania proporcji odliczenia. Dodał, że podatnik – jeśli chce – może zrezygnować z tego sposobu opodatkowania i przejść na zasady ogólne.

Z wyroku NSA wynika, że przy obliczaniu proporcji należy w liczniku (część dająca prawo do odliczenia) uwzględnić:

  • w odniesieniu do sprzedaży samochodów w systemie VAT marża – tylko kwotę marży,
  • w odniesieniu do sprzedaży opodatkowanej na zasadach ogólnych – całą wartość sprzedaży pomniejszoną o VAT.

Wyrok NSA z 28 października 2025 r., sygn. akt I FSK 1498/22