Spadkobiercy gospodarstwa rolnego muszą zapłacić podatek dochodowy, gdy sprzedają jedynie przysługujące im udziały w gruntach rolnych, a nie całość lub część tego majątku.
Często spadkobiercy gospodarstwa rolnego, którzy nie są zainteresowani jego kontynuowaniem, podejmują decyzję o jego sprzedaży, nie czekając do upływu pięcioletniego okresu od nabycia. Nie ma problemu, gdy decyzję o zbyciu swoich udziałów w gruntach rolnych podejmą jednocześnie wszyscy spadkobiercy, a nabywcą gruntów rolnych jest osoba trzecia niebędąca jednym ze spadkobierców. Taka transakcja może być zwolniona z opodatkowania jako zbycie tzw. całości gospodarstwa rolnego, o ile zbywane grunty nie utracą jednocześnie charakteru rolnego (art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT).
Niestety, w praktyce mamy czasem do czynienia z sytuacją, gdy spadkobiercy sprzedają przysługujące im udziały na rzecz innego spadkobiercy. Taka sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu (19 proc. PIT), jeżeli zostanie dokonana przed upływem pięcioletniego okresu od śmierci spadkodawcy.
Problem tkwi w interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 28. Przepis ten stanowi, że wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, o ile w związku z sprzedażą grunty nie utraciły charakteru rolnego.
Okazuje się, że sprzedaż udziału w nieruchomościach stanowiących gospodarstwo rolne nie jest niestety podatkowo tożsama ze sprzedażą części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.
Niekorzystna wykładnia
Już od dłuższego czasu niekorzystne dla podatników w tej kwestii stanowisko prezentują organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji z 14 października 2016 r. (nr IBPB-2-2/4511-691/16-2/JG) dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że transakcja (zwolniona z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT – przyp. red.) może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich. „Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub jego część. Zwolnienie nie dotyczy bowiem sprzedaży jedynie udziału w gospodarstwie rolnym”.
Tak samo dyrektor katowickiej izby stwierdził w interpretacjach: z 1 kwietnia 2015 r. (nr IBPBII/2/4511-7/15/MZM) i z 3 lutego 2016 r. (nr IBPB2-2/4511-691/15/MM).
Podobny wniosek płynie z interpretacji innych organów, np. dyrektora IS w Bydgoszczy z 15 maja 2016 r.(nr ITPB4/4511-110/16/AW) i dyrektora IS w Łodzi z 14 stycznia 2016 r. (nr IPTPB2/4511-643/15-2/Acz). W tej ostatniej czytamy, że sprzedaż udziału nie jest równoznaczna ze sprzedażą nieruchomości ani jej części. Mimo że każdy kolejny nabywca udziału staje się współwłaścicielem całej nieruchomości, to nie ma on wpływu na „całość sytuacji wspólnej rzeczy bądź udziałów pozostałych współwłaścicieli”. Dlatego „na gruncie przepisów prawa podatkowego nie można utożsamiać przychodu ze sprzedaży całości lub części nieruchomości, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT, z przychodem ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego”.
Wniosek z interpretacji
Organy podatkowe stoją zatem na stanowisku, że ze sprzedażą całości nieruchomości mamy do czynienia tylko wówczas, gdy wszyscy współwłaściciele nieruchomości zbędą swoje udziały na rzecz osoby trzeciej niebędącej jednym ze spadkobierców. Natomiast ze sprzedażą części nieruchomości możemy mieć do czynienia tylko w sytuacji, gdy współwłaściciele gruntów rolnych wydzielą z nieruchomości gruntowych działkę (działki), a następnie wszyscy współwłaściciele razem sprzedadzą innej osobie fizycznej jedną z działek (zbycie części nieruchomości).
Orzecznictwo sądowe w tym zakresie niestety nie przychodzi z pomocą podatnikom. Sądy orzekają po myśli fiskusa, czego przykładem wyrok NSA z 26 lipca 2012 r. (sygn. akt II FSK 84/11). Sąd wskazał w nim, że udział w nieruchomości wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej i jest określony odpowiednim ułamkiem. Wyjaśnił, że prawo własności całej rzeczy przysługuje wszystkim współwłaścicielom niepodzielnie, natomiast udział jest prawem, które należy wyłącznie do współwłaściciela.
W konsekwencji NSA orzekł, że ustawodawca, wskazując jako źródło przychodu odpłatne zbycie nieruchomości, rozróżnia zbycie nieruchomości, jej części i udziału w nieruchomości. Skoro więc w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT wymienia jedynie nieruchomość lub jej część, to nie można uznać, iż zwolnienie to obejmuje również przychód ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości.
