TEZA: Produkcję masy betonowej, jej dostarczanie na teren budowy oraz zabetonowanie elementów budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym należy traktować jako świadczenie kompleksowej usługi wykonanej w ramach budowy, remontu lub przebudowy budynków, którą należy opodatkować 8-proc. stawką VAT.
Nr IBPP2/4512-132/15/WN, INTERPRETACJA INDYWIDUALNA DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ z 28 kwietnia 2015 r.
PROBLEM
Spółka specjalizuje się m.in. w produkcji betonów. Jej oferta przeznaczona jest dla budownictwa mieszkaniowego, komercyjnego, a także przemysłowego i drogowego.
W związku z budową, remontem lub przebudową budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym dla klientów indywidualnych spółka zamierza świadczyć kompleksową usługę budowlaną związaną z wykonywaniem robót betoniarskich i fundamentowaniem. W jej ramach zobowiązana będzie do dostarczenia na miejsce wykonania usługi masy betonowej. Klient indywidualny będzie zawierał ze spółką jedną umowę na kompleksową usługę budowlano-remontową. Wykonanie jej potwierdzone będzie oświadczeniem inwestora, umową cywilnoprawną i pozwoleniem na budowę. Całość usługi będzie dokumentowana jedną fakturą dokumentującą wykonaną usługę, zawierającą jedną pozycję, tj. dostawę betonu wraz z usługą jego wylania.
Czy kompleksowa usługa budowlana, na której cenę składa się dostawa masy betonowej wraz z usługą transportową oraz wylaniem we wskazane przez klienta miejsca (objętego społecznym programem mieszkaniowym), opodatkowana będzie preferencyjną 8-proc. stawką VAT?
ODPOWIEDŹ IZBY
Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) 8-proc. stawkę VAT stosuje się do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.
Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 mkw., oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 mkw.
Należy zauważyć, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki VAT, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Dlatego należy przyjąć, że czynności te zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.
Według „Słownika języka polskiego” (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 70, kol. 2) przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie. Z kolei budować to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły. Pojęcie modernizacja oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, a montaż to „składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość”. Przebudowa to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.
Odwołując się do słownikowego zakresu pojęcia „roboty budowlane”, należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w „Uniwersalnym słowniku języka polskiego” Wydawnictwa Naukowego PWN określenie „robota” oznacza „zespół czynności podejmowanych w celu wykonania, wyprodukowania, wytworzenia, dokonania czegoś, praca, działanie, działalność, robienie czegoś”.
Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8-proc. stawki VAT jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z tych przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8-proc. stawki podatku.
W sytuacji gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym – świadczeniem dwóch lub więcej usług, tak ściśle z sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania VAT. Zatem należy ustalić charakter świadczonej usługi, a tym samym zidentyfikować dominujące składniki danego świadczenia.
Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, to nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę, ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).
Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE łańcuch podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta działań, które z gospodarczego punktu widzenia tworzą jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinny być w sposób sztuczny dzielone.
W rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą, która obejmuje świadczenie podstawowe, tj. usługę budowlaną polegającą na wykonywaniu robót betoniarskich związanych z zabetonowaniem wskazanych w zamówieniu lub umowie miejsc, tj. elementów konstrukcyjnych powstającego budynku (ław, szalunków, schodów, stropów, stropodachów itp.). Usługa świadczona będzie w związku z budową, remontem, przebudową budynków lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a–12c ustawy o VAT.
Jak z tego wynika, wykonywanie czynności polegających na produkcji masy betonowej, jej dostarczeniu na teren budowy oraz zabetonowaniu elementów budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym należy traktować jako świadczenie kompleksowej usługi wykonanej w ramach budowy, remontu lub przebudowy budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym, którą należy opodatkować 8-proc. stawką VAT.