Mimo że nowe stawki VAT obowiązują już ponad pół roku, przedsiębiorcy nadal nie wiedzą, jak rozliczać podatek od usług budowlanych. Problem dotyczy robót wykonanych w 2010 roku, a odebranych już w 2011 roku. Z powodu sprzecznych interpretacji przepisów nie wiadomo, czy w takich przypadkach stosować stawkę podatku 22 proc. czy 23 proc.
Według Izby Skarbowej w Poznaniu (interpretacja nr ILPP1/443-511/11-2/BD), gdy usługa budowlana była realizowana na przełomie 2010/2011 roku, a protokół zdawczo-odbiorczy prac (przejściowe świadectwo płatności) był sporządzony i podpisany w 2011 roku, to trzeba stosować 23-proc. VAT. Innego zdania jest dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie. W interpretacji nr IPPP1-443-503/11-4/EK stwierdził, że zastosowanie w opisanym przypadku ma stawka 22-proc. Co ciekawe, obie interpretacje zostały wydane w odstępie zaledwie 8 dni.
– Niewykluczone są sytuacje, że podatnicy będą otrzymywać faktury za te same roboty od różnych wykonawców z różnym VAT-em. Może przedsiębiorcy powinni przyjąć, że pracując na terenie izby poznańskiej, płacą 23-proc. VAT, a na terenie Warszawy stosować stawkę 22 proc.? Ta sytuacja jest absurdalna – stwierdza w rozmowie z „DGP” pan Andrzej Mościcki z Gdańska.
To niestety kolejne kłopoty przedsiębiorców z prawidłowym opodatkowaniem VAT usług świadczonych po podwyżce VAT o 1 punkt procentowy od 1 stycznia 2011 r. Podatnicy mają pretensje do resortu finansów, że po wprowadzeniu tak istotnych zmian nie zadbał przynajmniej o jednolitą wykładnię przepisów.
W przypadku gdy następuje zmiana wysokości stawek takie problemy są przewidywalne. Z reguły też rozwiązuje je już sam ustawodawca w tzw. przepisach przejściowych. To regulacje, które powinny wyjaśniać, jak nowe rozwiązania stosować w momencie zmiany przepisów. Do których sytuacji stosować nowe, a do których stare przepisy.

Przepisy przejściowe

W nowelizacji VAT podnoszącej stawki tego podatku przepisy przejściowe są. Jest z nimi jednak pewien kłopot.
– Przepisy przejściowe nie rozwiewają wszystkich wątpliwości – zauważa Stefan Majerowski, specjalista z Ernst & Young.
Konieczna zatem jest ich głębsza interpretacja. Ekspert tłumaczy, że ogólna zasada dotycząca okresu przejściowego stanowi, że czynność podlegającą VAT, która została wykonana przed zmianą stawki podatku (w 2010 r.), a dla której obowiązek podatkowy powstał już po zmianie tej stawki (w 2011 r.), powinna być opodatkowana według VAT obowiązującego w momencie jej wykonania.
– W praktyce utarło się, że momentem wykonania usług budowlanych jest moment ich odbioru przez zamawiającego – najczęściej w formie protokołu odbioru lub innego dokumentu wskazującego m.in. datę akceptacji zamawiającego roboty – tłumaczy Stefan Majerowski.
Według naszego rozmówcy, należałoby zatem przyjąć, że dostawca robót wykonanych w 2010 roku, a odebranych na podstawie np. protokołu odbioru już w 2011 roku, powinien wystawić fakturę już z 23 proc. VAT.



Zakończenie prac

Z uwagi na niejednoznaczność przepisów eksperci – podobnie jak cytowane izby skarbowe – nie są zgodni.
Bartosz Bogdański, ekspert w MDDP, stwierdza, że biorąc pod uwagę literalne brzmienie przepisów przejściowych (odnoszą się do faktu wykonania usługi i nie zawierają żadnych dodatkowych warunków co do sposobu dokumentacji), można przychylić się do interpretacji warszawskiej izby. Wtedy można uznać, że w tym specyficznym przypadku wykonanie usługi jest tożsame z zakończeniem przez wykonawcę robót budowlanych (niezależnie od ich formalnego odbioru). To oznacza możliwość stosowania stawki 22 proc.
– Oczywiście w takim wypadku pojawi się kwestia udowodnienia, że usługa została rzeczywiście zakończona 31 grudnia 2010 r. – co nie będzie dokumentowane zwyczajowym w takich sytuacjach protokołem odbioru – ostrzega Bartosz Bogdański.
Według naszego rozmówcy z MDDP za takim rozwiązaniem przemawia też wykładnia celowościowa przepisów przejściowych. Zostały one skonstruowane w ten sposób, aby podatek według wyższej stawki obejmował czynności, które zostały faktycznie wykonane już w 2011 roku. Wyższy podatek nie miał natomiast obciążać tego, co wykonano w 2010 roku, ale – z różnych przyczyn – zafakturowano dopiero w 2011 roku.
Taka interpretacja może jednak spowodować inne kłopoty, np. związane z opóźnieniem odbioru prac z uwagi na reklamacje.
Dlatego w przypadku długoterminowych kontraktów przewidujących częściowe odbiory usług na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych przyjęło się określać moment częściowego wykonania usługi jako datę odbioru etapu prac protokołem. Na ten aspekt zwraca uwagę Marek Wojda, doradca podatkowy w Baker & McKenzie. Takie rozwiązanie upraszcza rozliczenia podatkowe. Jest też logiczne. Do odbioru danego etapu trudno przesądzić, czy nie będzie konieczne wykonanie dodatkowych prac. Jeśli przyjąć kryterium fizycznego wykonania ostatniej czynności w ramach danego etapu prac, przy znacznym opóźnieniu zakończenia tego etapu obowiązek podatkowy mógłby potencjalnie powstawać przed datą odbioru.

Kluczowy protokół

– Skoro jednak dla celów obowiązku podatkowego powszechnie stosuje się kryterium odbioru prac na podstawie protokołu, trudno odrzucić to kryterium na gruncie przepisów przejściowych dotyczących stawki VAT. Co do zasady, data odbioru wynikająca z protokołu powinna więc decydować o stawce – przekonuje Marek Wojda.
Stwierdza też, że jeżeli kontrakt przewiduje rozliczanie prac w okresach rozliczeniowych (np. miesięcznie), a zapłatę wynagrodzenia uzależnia od wystawienia przejściowego świadectwa płatności określającego kwotę należną za dany okres, to zastosowanie powinna mieć stawka obowiązująca w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego.

Kłopot nie tylko dla firm

Jak widać wątpliwości interpretacyjnych jest sporo. Trudno się więc dziwić przedsiębiorcom, którzy nie wiedzą, jak fakturować wykonane usługi. Muszą oni pamiętać, że ryzyko zastosowania nieprawidłowej stawki VAT ponosi świadczący usługi.
Najlepszym rozwiązaniem byłoby wydanie w tym zakresie interpretacji ogólnej przez ministra finansów. Tym bardziej że obydwie izby wydały swoje interpretacje, działając w imieniu ministra.
Jak dowiedzieliśmy się nieoficjalnie, problem ze stawkami mają w tym przypadku też jednostki budżetowe. Dotyczy to oddziałów poznańskiego i warszawskiego GDDKiA. Może się bowiem zdarzyć, że za takie same usługi od różnych wykonawców otrzymają faktury z zupełnie innymi stawkami VAT. Pracownicy GDDKiA obawiają się, że zapłata za usługę zawierająca zawyżony VAT może się skończyć dla nich postawieniem zarzutu złamania dyscypliny budżetowej, polegającej na zawyżeniu kosztów. Co przy panującym w tym zakresie chaosie, wcale nie jest takie nieprawdopodobne. Szybka interwencja ministra finansów jest tym bardziej uzasadniona.