Jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest zasada pisemności, która oznacza, że wszelkie rozstrzygnięcia organu podatkowego powinny przybierać formę pisemną. To z kolei pociąga za sobą konieczność doręczenia pism podatnikom i innym stronom postępowania. W związku z tym ustawodawca uregulował nie tylko tryb i sposób doręczania pism. Zabezpieczył też organy przed negatywnymi skutkami uchylania się przez podatnika od odbierania pism. Moment doręczenia decyzji ma bowiem istotne znaczenie dla uprawnień podatnika i wpływa bezpośrednio na los dalszego postępowania podatkowego.

Doręczenia zwykłe

Organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, swoich pracowników lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Jeśli organem podatkowym jest wójt, burmistrz (prezydent miasta), pisma może doręczać sołtys za pokwitowaniem.

Pisma doręcza się stronie. Przypomnijmy, że stroną w postępowaniu podatkowym jest m.in. podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także określone osoby trzecie. Strona w postępowaniu może ustanowić przedstawiciela. W tym przypadku pisma doręcza się temu przedstawicielowi. Jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Gdy podatnik wyznaczył kilku pełnomocników, musi wskazać jednego, właściwego do doręczeń. Jeżeli podatnik nie wybierze jednego pełnomocnika, to organ sam zdecyduje, komu wysłać pismo. Zgodnie z przepisami organ podatkowy nie musi w takiej sytuacji wysłać korespondencji podatkowej wszystkim pełnomocnikom. Tym samym skutecznie doręczy pismo tylko jednemu z pełnomocników.

Jednocześnie sądy administracyjne nie dopuszczają do sytuacji, w których organy podatkowe pomijają pełnomocników podatników. W jednej ze spraw sąd administracyjny przypomniał, że ustanawiając pełnomocnika, strona najczęściej chroni się przed skutkami nieznajomości prawa. Jeżeli zatem organ administracji pomija pełnomocnika w toku czynności postępowania, to niweczy skutki staranności strony w dążeniu do ochrony swych praw i interesów oraz otrzymania takiej ochrony prawnej, jaką powinna ona uzyskać w państwie prawa. W ocenie sądu nie każde jednak wadliwe doręczenie będzie można uznać za bezskuteczne. Jeżeli wadliwe doręczenie decyzji nie spowodowało ujemnych skutków procesowych dla strony, która skorzystała ze stosownego środka odwoławczego, wnosząc go we właściwym terminie, doręczenie decyzji stronie z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika może być uznane za skuteczne, jeżeli nie wywołuje dla strony ujemnych skutków procesowych (wyrok WSA w Bydgoszczy z 11 maja 2005 r., sygn. akt I SA/Bd 130/05, niepublikowany).

Ordynacja podatkowa rozróżnia też warunki, jakie dotyczą doręczeń pism procesowych osobom prawnym i osobom fizycznym. Osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności. Decyzja zostanie doręczona osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Pisma skierowane do osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie mają organów, doręcza się kuratorowi wyznaczonemu przez sąd.

Decyzje i inne pisma kierowane do osób fizycznych są doręczane w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Jednak organ podatkowy może skutecznie doręczać pisma w swojej siedzibie, w miejscu pracy adresata osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji czy na wskazany adres poczty elektronicznej. Jeżeli doręczenie osobie fizycznej pisma w tych miejscach jest niemożliwe, a także w innych uzasadnionych przypadkach, pisma można doręczyć w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie.

GŁÓWNE ZASADY DORĘCZANIA PISM DROGĄ ELEKTRONICZNĄ

• Procedura podatkowa dopuszcza doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

• Pismo zostanie doręczone na adres poczty elektronicznej strony, jej przedstawiciela lub pełnomocnika, ale pod warunkiem że wystąpiono do organu podatkowego o doręczanie pism drogą elektroniczną.

• Droga elektroniczną nie można przesyłać zaświadczeń.

• Doręczenie jest skuteczne, jeżeli w terminie dwóch dni od dnia wysłania pisma organ podatkowy otrzyma w formie elektronicznej potwierdzenie doręczenia pisma. W razie nieotrzymania takiego potwierdzenia organ podatkowy doręcza pismo w zwykły sposób.

• W sprawie sporządzania struktury pism w formie dokumentów elektronicznych oraz warunków organizacyjno-technicznych stosuje się przepisy kodeksu postępowania administracyjnego oraz przepisy wykonawcze wydane na jego podstawie.

Doręczenia zastępcze

Mogłoby się wydawać, że w pewnych sytuacjach nieodebranie decyzji podatkowej to dobry pomysł na uniknięcie lub odsunięcie w czasie zapłaty np. zaległego podatku. Nic bardziej mylnego. Taka sytuacja może wręcz skutecznie zamknąć podatnikowi drogę do kwestionowania stanowiska fiskusa.

Trzeba pamiętać, że przepisy przewidują fikcję doręczenia. Jest to tzw. doręczenie zastępcze, które zabezpiecza organy podatkowe przed celowym uchylaniem się od odbioru korespondencji i przeciąganiem postępowania podatkowego. Ustawodawca określił sytuacje, w których mimo faktycznego braku doręczenia pisma uważa się je za doręczone. Przede wszystkim dotyczy to sytuacji, gdy decyzji (pisma) nie można doręczyć w mieszkaniu lub miejscu pracy adresata, a także, gdy nikt nie podjął się odebrania przesyłki.

Pierwsza grupa to doręczenie innej osobie ze skutkiem doręczenia adresatowi. W przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu decyzja czy inne pismo mogą zostać doręczone pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu. Jednak skuteczne będzie tylko doręczenie za pokwitowaniem i gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Ponadto zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu musi być umieszczone w oddawczej skrzynce pocztowej, na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na jego posesję.

Druga grupa sytuacji dotyczy doręczeń za pomocą poczty. Gdy nikogo nie ma w mieszkaniu, listonosz zostawi w skrzynce na listy tzw. awizo, a list trafi na 14 dni do placówki pocztowej. Analogiczna zasada dotyczy doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Z tą różnicą, że list od fiskusa zostaje złożony na 14 dni w urzędzie gminy (miasta). W obu przypadkach o miejscu złożenia pisma trzeba jego adresata dwukrotnie zawiadomić. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie siedmiu dni. Zawiadomienie musi być umieszczone w skrzynce pocztowej. A gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję. Skutek jest taki, że po spełnieniu tych wymogów i upływie 14 dni organ przyjmie fikcję doręczenia. Doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia 14-dniowego okresu pozostawienia pisma na poczcie czy w gminie. Pismo uznane za doręczone organ pozostawi w aktach sprawy.

Domniemanie doręczenia w trybie zastępczym nie jest jednak bezwzględne. Jeżeli decyzja nie dotarła do podatnika bez jego winy, może on zakwestionować okoliczności doręczenia i skorzystać z prawa do przywrócenia terminu do odwołania. W jednym z orzeczeń NSA podkreślił, że zawiadomienie o doręczeniu zastępczym musi zawierać określone elementy. Musi z niego wynikać, kto i kiedy odebrał przesyłkę, czy jest to osoba pełnoletnia. Musi też zawierać zobowiązanie o podjęciu się doręczenia, a także podpis doręczającego. NSA zgodził się, że braków tych nie można naprawić w późniejszym postępowaniu wyjaśniającym. Jak podkreślił sąd, doręczenie, w wyniku którego decyzja wchodzi do obrotu prawnego, ma niezwykle ważne znaczenia. Decyduje bowiem o późniejszych uprawnienia podatnika (sygn. akt I FSK 1371-1375/06; I FSK 45-9/07). Tak samo rygorystycznie sądy podchodzą do treści zwrotek pocztowych, z których jasno musi wynikać, kto, kiedy i gdzie zostawił awizo.

PRZYKŁAD: KIEDY KWESTIONOWAĆ DORĘCZENIE ZASTĘPCZE

Organ podatkowy wysłał decyzję pocztą. Listonosz nie zastał adresata, a osoba przebywająca w mieszkaniu powiedziała, że jest córką podatnika. Listonosz oddał jej list. Na zwrotce nie odnotowano wieku odbiorcy przesyłki. Córka zapomniała oddać list ojcu i decyzja odnalazła się dopiero po trzech tygodniach. Termin do złożenia odwołania w sprawach podatkowych wynosi 14 dni od doręczenia. Podatnik nie zdążył więc złożyć odwołania w ustawowym terminie. Wystąpił jednak o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, wskazując na nieskuteczność doręczenia decyzji. Córka podatnika ma 15 lat. Pismo można doręczyć domownikowi, ale pełnoletniemu. Ponadto na pokwitowaniu nie zostały odnotowane wszystkie dane niezbędne do zidentyfikowania odbiorcy przesyłki. Organy podatkowe będą musiały uwzględnić wniosek podatnika i przywrócić termin do złożenia odwołania.

Wyjazd za granicę

Doręczenie pisma musi być potwierdzone własnoręcznym podpisem odbiorcy ze wskazaniem daty doręczenia. Jeżeli odbierający pismo nie może potwierdzić doręczenia lub uchyla się od tego, doręczający sam stwierdza datę doręczenia oraz wskazuje osobę, która odebrała pismo, i przyczynę braku jej podpisu. Pismo wróci do organu podatkowego, a ten uzna je za doręczone w dniu odmowy jego przyjęcia przez adresata.

Planując dłuższy wyjazd za granicę, trzeba pamiętać o obowiązkach podatkowych. W razie wyjazdu za granicę na okres co najmniej dwóch miesięcy trzeba ustanowić pełnomocnika do spraw doręczeń. Ustanowienie pełnomocnika do spraw doręczeń trzeba zgłosić organowi podatkowemu właściwemu w sprawie. W razie niedopełnienia tego obowiązku pismo zostanie doręczone skutecznie pod dotychczasowym adresem.

WZÓR PEŁNOMOCNICTWA DO SPRAW DORĘCZEŃ

14 dni po upływie tego czasu pismo złożone na poczcie uważa się za doręczone

Podstawa prawna

• Art. 144-154c ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.).