TSUE odpowie, co z VAT, gdy towar zamiast na Litwę trafił na Białoruś

Czy jeżeli nabywca towaru wywiezie go do kraju spoza Unii Europejskiej zamiast do państwa unijnego, to polski sprzedawca traci prawo do 0-proc. VAT? Na to pytanie odpowie Trybunał Sprawiedliwości UE.

Wątpliwości co do tego nabrał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i skierował trzy pytania prejudycjalne do unijnego trybunału (postanowienie z 12 lipca br., sygn. akt III SA/Wa 1231/24).

– Odpowiedź TSUE będzie miała kluczowe znaczenie zwłaszcza dla tych podatników, którzy zostali wprowadzeni w błąd przez swoich kontrahentów co do faktycznego przebiegu transakcji – komentuje Piotr Porowski, doradca podatkowy w Kancelarii IPSO IURE Liberski Kita Ambroziak Majewska (patrz: opinia w ramce).

W tej sprawie fiskus ustalił podczas kontroli, że towary nie zostały wywiezione z Polski na Litwę – jak deklarował polski sprzedawca – tylko trafiły na Białoruś. Gdyby rzeczywiście zostały wywiezione na Litwę, byłaby to wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, do której ma zastosowanie stawka 0 proc. VAT. Trafiły jednak do innego kraju – pozaunijnego – i w związku tym fiskus nakazał polskiemu sprzedawcy zastosować do tej transakcji taką stawkę VAT jak dla dostawy krajowej.

Spółka nie zgadzała się z takim rozstrzygnięciem. Uważała, że skoro – jak ustaliły organy podatkowe w trakcie kontroli – towary zostały wywiezione do państwa pozaunijnego (na Białoruś), to w dalszym ciągu przysługiwało jej prawo do 0-proc. VAT, bo taka stawka jest właściwa również dla eksportu. W tym wypadku był to eksport pośredni – argumentowała.

Nie było WDT

Spółka ta sprzedawała towary kontrahentowi z Wielkiej Brytanii – wtedy jeszcze należącej do Unii Europejskiej. Transakcje traktowała jak wewnątrz wspólnotowe dostawy towarów (WDT), dlatego stosowała do nich stawkę 0 proc. VAT. Potwierdzały to znajdujące się w jej posiadaniu listy przewozowe CMR, z których wynikało, że towar został dostarczony do miejsc przeznaczenia na Litwie przez przewoźników działających na rzecz brytyjskiego kontrahenta.

Jednak faktyczny przebieg transakcji był zupełnie inny, a fiskus ustalił go w toku kontroli na podstawie własnych baz danych – komunikatu IE-599 (potwierdzenia wyprowadzenia towarów), danych ze wspólnotowego systemu obsługującego elektronicznie zgłoszenie wywozowe (ECS) oraz pytając organy podatkowe Wielkiej Brytanii i Łotwy.

W rezultacie stwierdził, że brytyjski nabywca wywiózł towar bezpośrednio na Białoruś. W związku z tym uznał, że aby transakcja była eksportem pośrednim, spółka musiałaby mieć dowody potwierdzające, że towar opuścił terytorium Unii Europejskiej.

Spółka ich nie przedstawiła, dlatego fiskus stwierdził, że nie spełniła ona wymogów formalnych pozwalających na zastosowanie 0-proc. VAT. Zażądał więc podatku według stawki właściwej dla dostawy krajowej (23 proc.).

Fiskus sam już to wie

Rozpatrując tę sprawę za pierwszym razem, WSA w Warszawie przyznał rację spółce. W wyroku z 19 maja 2023 r. (III SA/Wa 143/23) orzekł, że skoro skarbówka nie ma wątpliwości, iż doszło do eksportu (towar trafił na terytorium Białorusi), to nieuzasadnione jest oczekiwanie od spółki dokumentów, które by tę okoliczność miały potwierdzać. Nie należy karać spółki stawką krajową VAT, gdy zostały spełnione materialne przesłanki eksportu pośredniego – orzekł WSA.

Pisaliśmy o tym w artykule „Eksport pośredni zamiast WDT nie pozbawia prawa do 0 proc. VAT” (DGP nr 104/2023).

WSA nawiązał też do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2021 r. (I FSK 649/21) i zgodził się z nim, że jeżeli są spełnione materialnoprawne przesłanki procedury eksportu, to zasada neutralności podatkowej wymaga przyznania stawki 0 proc., nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne.

Samodzielna decyzja nabywcy

Wyrok warszawskiego sądu uchylił jednak 6 grudnia 2023 r. Naczelny Sąd Administracyjny (I FSK 1686/23). Orzekł, że dostawa nie jest eksportem w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT tylko dlatego, że następnie nabywca towaru, już w ramach własnych i samodzielnych decyzji oraz rozporządzania towarem jak właściciel – a nie w wyniku wcześniejszych porozumień handlowych ze sprzedawcą – zgłosi nabyty już towar do wywozu poza terytorium UE.

Innymi słowy – dodał NSA – z tego, że kupujący samodzielnie zdecydował o wywozie towaru poza terytorium UE (na podstawie dokonanego w swoim imieniu i na swoją rzecz zgłoszenia celnego), sprzedawca (polska spółka) nie może wywodzić i oczekiwać przedefiniowania swojej dostawy krajowej na transakcję eksportu (w tym pośredniego), jeżeli w momencie dokonywania tej dostawy między stronami nie było zamiaru i woli, aby był to eksport.

Jednocześnie NSA podzielił zastrzeżenia fiskusa co do uzasadnienia wyroku warszawskiego WSA i dlatego przekazał mu sprawę do ponownego rozpoznania.

Pytania do TSUE

Gdy sprawa po raz drugi trafiła na wokandę WSA, ten uznał, że bez spytania Trybunału Sprawiedliwości UE się nie obędzie. Skierował w związku z tym do TSUE trzy pytania prejudycjalne. Wszystkie one dotyczą art. 146 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT, czyli przepisu, który przewiduje zwolnienie z VAT w eksporcie (w Polsce odpowiednikiem tego zwolnienia jest stawka 0 proc.). Pytania sprowadzają się do tego:

1. czy dostawę towarów zadeklarowaną przez podatnika (dostawcę) jako wewnątrz wspólnotowa dostawa towarów należy uznać za dostawę eksportową w sytuacji, gdy nabywca dokonał wywozu towarów nie na terytorium innego państwa unijnego, lecz poza terytorium Unii,

2. czy w sytuacji wskazanej w pytaniu pierwszym ma znaczenie to, że nabywca towarów dokonał ich wywozu poza terytorium Unii nie w porozumieniu z podatnikiem (dostawcą) i na podstawie ich wspólnych ustaleń, lecz na podstawie samodzielnej decyzji i bez wiedzy podatnika (dostawcy),

3. czy w sytuacji wskazanej w pytaniu pierwszym ma znaczenie to, że wywóz towarów poza terytorium Unii wynika z ustaleń organów podatkowych opartych na dokumentach celnych, a treść posiadanych przez podatnika (dostawcę) dokumentów przewozowych jest niezgodna z tymi ustaleniami. ©℗

Liczą się przesłanki materialne, a nie formalizm

Decyzja TSUE w tej sprawie będzie miała kluczowe znaczenie dla tych podatników, którzy zostali wprowadzeni w błąd przez swoich kontrahentów co do faktycznego przebiegu transakcji.

TSUE w swoich wyrokach niejednokrotnie już wskazywał, że w celu zastosowania stawki 0 proc. kluczowe jest spełnienie materialnych, a nie formalnych przesłanek eksportu, czyli istotne jest to, że towary opuściły terytorium UE.

Można zatem oczekiwać, że unijny trybunał znów skupi się na materialnej stronie transakcji i stwierdzi, że treść posiadanych przez podatnika dokumentów czy jego wiedza o przebiegu transakcji nie będą miały znaczenia dla zastosowania stawki 0 proc. VAT.

orzecznictwo