Ani ten, kto nie wpłaca VAT, ani ten, kto planuje jego wyłudzenie, nie rozporządzają mieniem należącym do Skarbu Państwa. Obaj narażają natomiast podatek na uszczuplenie – orzekł Sąd Apelacyjny w Warszawie
Wyrok jest prawomocny, zapadł w lutym br., ale dopiero pod koniec kwietnia został opublikowany.
Dla laika różnica między sformułowaniami użytymi przez sąd wydaje się mało istotna. Ma ona jednak zasadnicze znaczenie przy wymiarze kary, a więc i podstawie prawnej zarzucanego czynu.
W tej sprawie – jak orzekł SA – nie mogło dojść do rozporządzenia mieniem należącym do Skarbu Państwa (czyn ścigany na podstawie art. 286 kodeksu karnego), bo zebrane dowody potwierdzały jedynie, że „karuzela podatkowa wprawiona została w ruch, ale nie dawały stanowczej podstawy dla ustalenia, że zatoczyła pełne koło”.
Wyrok jest istotny także z innych względów. Po pierwsze, dowodzi tego, jak ważne było zapisanie przestępstw fakturowych (wystawianie pustych faktur i posługiwanie się nimi) w kodeksie karnym, a nie karnym skarbowym. Po drugie, wskazuje, że usiłowanie popełnienia czynu zabronionego nie oznacza jego popełnienia. Jeśli nawet była karuzela podatkowa, ale urząd skarbowy nie zwrócił jeszcze wyłudzonego podatku, to można mówić tylko o usiłowaniu.
Nie oznacza to, że sąd uniewinnił w tej sprawie podejrzanego. Przeciwnie, za usiłowanie wprowadzenia w błąd pracowników urzędów i doprowadzenia do niekorzystnego rozporządzenia mieniem Skarbu Państwa znacznej wartości (w łącznej kwocie ponad 26,5 mln zł) wymierzył karę dwóch lat pozbawienia wolności i grzywnę 12 tys. zł.
Bufor w karuzeli
Nie ulegało wątpliwości, że oskarżony kierował dwiema spółkami, które pełniły rolę buforów w karuzeli podatkowej. Kupowały złoto inwestycyjne od niemieckiego kontrahenta (wewnątrz wspólnotowe nabycie towarów), przy czym zakupy te były zwolnione z VAT zgodnie z art. 122 ust. 1 ustawy o tym podatku. Transakcje te miały rzeczywisty charakter.
Następnie obie spółki sprzedawały złoto kolejnej firmie, co było również objęte zwolnieniem z VAT. W rzeczywistości jednak do tych transakcji już nie dochodziło. Były one dokumentowane wyłącznie fikcyjnymi fakturami VAT, podobnie jak i transakcje zakupu biżuterii przez obie spółki.
Zakup tych towarów był dokumentowany fakturami z wykazanym 23-proc. VAT. W ten sposób sztucznie generowano podatek, by na końcowym etapie łańcucha transakcji móc wystąpić o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.
Między firmami uczestniczącymi w karuzeli nie było żadnych rozliczeń, bo kompensowały one swoje wzajemne należności i zobowiązania.
Sądy obu instancji orzekły, że obie spółki, którymi kierował oskarżony, pełniły rolę bufora, czyli podmiotu, którego rola polega na pośredniczeniu w sprzedaży pomiędzy znikającym podatnikiem a brokerem. Broker to ten, kto na końcu całego łańcucha transakcji występuje o nienależny zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.
Bez obowiązku podatkowego
SA orzekł jednak, że w tej sprawie w ogóle nie można mówić o powstaniu obowiązku podatkowego, bo nie doszło ani do sprzedaży złota inwestycyjnego, ani do zakupu wyrobów jubilerskich (i następnie ich sprzedaży). Potwierdziła to poniekąd decyzja naczelnika urzędu skarbowego, który stwierdził, że do obrotu biżuterią przez spółkę nie ma zastosowania art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, bo spółka nie dysponowała i nie przenosiła prawa do rozporządzenia tym towarem jak właściciel na rzecz odbiorców faktur.
„Z pewnością w tym wąskim rozumieniu obowiązku podatkowego zachowanie oskarżonego nie godziło w żaden taki obowiązek, bo taki po prostu nie powstał” – stwierdził sąd.
Dodał, że treść art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, czyli przepisu o pustych fakturach, również nie oznacza, że osoba wystawiająca fikcyjną fakturę godzi w obowiązek podatkowy. Wystawienie fikcyjnej faktury nie może bowiem godzić w obowiązek, który jeszcze nie powstał, jest dopiero konsekwencją danego zdarzenia – stwierdził SA.
Tym samym zgodził się z tezą, że kwota wykazana na „pustej” fakturze jest tylko kwotą podszywającą się pod podatek. „Nakaz jej zapłaty przewidziany w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT to w gruncie rzeczy jedynie sankcja finansowa za wystawienie faktury nierzetelnej (pustej), a nie podatek w rozumieniu ustawy o VAT” – wyjaśnił sąd.
Orzekł więc, że oskarżony nie godził w obowiązki podatkowe i nie mógł dopuścić się zarzucanych mu przestępstw skarbowych. Godził natomiast w mienie Skarbu Państwa, chcąc wyjąć z niego określoną, nienależną mu kwotę. Ale to – jak podkreślił sąd – jest już przestępstwem powszechnym (nie karnoskarbowym), ściganym na podstawie kodeku karnego, a nie karnoskarbowego.
Rozporządzanie cudzym mieniem
Problem w tej sprawie polegał na tym, że prokurator nie przedstawił dowodów na to, by broker faktycznie wystąpił o zwrot VAT. Również sąd I instancji nie zgromadził takich dowodów. Z ustaleń wynikało, że wcześniejsza kontrola (jedyna) nie wykazała nadużyć, a kontrole prowadzone w czasie, gdy sprawa toczyła się już w sądzie, jeszcze się nie zakończyły.
Zarówno prokurator, jak i sąd I instancji bazowali tylko na treści zawiadomień generalnego inspektora informacji finansowej o podejrzeniu popełnienia przestępstwa oraz o przepływach finansowych na rachunkach bankowych spółek. Nie zebrali jednak dowodów na to, by potwierdzić tę prawdopodobną wersję zdarzeń.
Słowem – jak stwierdził SA – nie było dowodów to, że VAT został zwrócony, a tym samym, że doszło do niekorzystnego rozporządzenia mieniem Skarbu Państwa.
Byłoby tak – wyjaśnił sąd – gdyby administracja skarbowa na podstawie nierzetelnych deklaracji VAT zwróciła podatek. „Doszłoby wówczas do niekorzystnego rozporządzenia mieniem Skarbu Państwa, ponieważ funkcjonariusz administracji publicznej zadysponowałby mieniem Skarbu Państwa i wypłacił określone środki finansowe na rzecz podatnika. Nastąpiłby uszczerbek w majątku Skarbu Państwa. Rozporządzenie mieniem polega więc nie na zaniechaniu poboru podatku, ale na jego zwrocie podatnikowi” – tłumaczył SA.
Sąd wyjaśnił, że również odstąpienie od zapłaty podatku nie jest rozporządzeniem mieniem należącym do Skarbu Państwa, „ponieważ majątek, z jakiego miałaby nastąpić zapłata takiego podatku, należy do podatnika. To z własnych środków finansowych opłaca (on) podatki. Uchylając się od obowiązku podatkowego, naraża wyłącznie podatek na uszczuplenie”.
Skończyło się na usiłowaniu
SA orzekł więc, że w tej sprawie działania oskarżonego zakończyły się na etapie usiłowania. Usiłował on wprowadzić w błąd pracowników administracji skarbowej i doprowadzić do niekorzystnego rozporządzenia mieniem Skarbu Państwa. Okolicznością obciążającą było to, że chodziło o mienie znacznej wartości (ponad 26,5 mln zł).
Ponadto – jak stwierdził sąd – oskarżony musiał mieć świadomość udziału w grupie o charakterze przestępczym. Wiedział przecież o wystawianiu fikcyjnych faktur i sporządzaniu innych fałszywych dokumentów (np. o oznaczeniu biżuterii cechami probierczymi, choć w rzeczywistości nigdy nie występowano w tej sprawie do urzędów probierniczych).
Mimo więc że zebrane dowody wskazywały wyłącznie na usiłowanie popełnienia przestępstwa oszustwa, to – jak orzekł SA – „świadczyły o zorganizowanym charakterze grupy przestępczej tworzonej przez oskarżonego i osoby z nim współdziałające”.
Jako okoliczność łagodzącą przy wymiarze kary sąd potraktował natomiast „zakończenie czynu na początkowym etapie usiłowania”.
