Przy dokonaniu wielu powtarzających się transakcji obowiązek podatkowy w VAT powstaje nie z upływem okresu rozliczeniowego, ale przy każdej kolejnej dostawie. Tak wynika z wyjaśnień Ministerstwa Finansów.
Chodzi o interpretację obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 19a ust. 3 ustawy o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Dotyczy on sprzedaży ciągłej. Zgodnie z nim usługę, dla której zostały ustalone następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia – do momentu zakończenia tej usługi.
Jeśli jest ona świadczona ponad rok, a terminy płatności lub rozliczeń w danym roku nie upływają, uznaje się ją za wykonaną z końcem każdego roku podatkowego. Co do zasady ma to zastosowanie także do dostawy towarów (art. 19a ust. 4 ustawy).
Wątpliwe interpretacje
– Czy przepisy te dotyczą tylko typowej sprzedaży o charakterze ciągłym w jej rozumieniu utrwalonym w orzecznictwie, czy też także np. powtarzających się dostaw towarów i świadczenia usług w ustalonych przez kontrahentów okresach – taką wątpliwość podnosi Jarosław Ferdyn, doradca podatkowy w Grupie Gumułka.
– Jeśli przyjmie się obecne podejście do sprzedaży ciągłej, możliwość stosowania tych regulacji np. do wielokrotnych dostaw większości towarów dokonanych w ustalonym okresie będzie zapewne kwestionowana – dodaje.
Potwierdza to Ministerstwo Finansów. Wyjaśnia, że przepisy regulujące VAT nie definiują sprzedaży o charakterze ciągłym. Do tego pojęcia odniósł się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 935/11).
Za sprzedaż o charakterze ciągłym uznał świadczenie ciągłe podatnika, obejmujące pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika.
– W przypadku gdy bez większych przeszkód można wyszczególnić moment rozpoczęcia i zakończenia poszczególnych dostaw oraz jednoznacznie określić ich przedmiot (rodzaj i zakres), mamy do czynienia ze świadczeniami jednorazowymi dokonywanymi w ustalonych umowami okresach – wyjaśnia Wiesława Dróżdż, rzecznik prasowy ministra finansów.
W takiej sytuacji dostawy wyodrębnia się jako samodzielne świadczenia, określone jednoznacznie co do przedmiotu oraz czasu ich realizacji. Rzecznik podkreśla, że należy mieć na uwadze, iż również zawarcie umowy, z której wynika zobowiązanie do dokonywania stałych dostaw towarów lub usług na konkretne zamówienie kontrahenta, nie przesądza o uznaniu danej sprzedaży za mającą charakter ciągły.
Zastosowanie przepisów
Według Jarosława Ferdyna usługą wykonywaną w sposób ciągły, do której znajdzie zastosowanie art. 19a ust. 3, może być np. licencja.
Przykładowo podatnik udziela licencji swojemu kontrahentowi na korzystanie z bazy danych na rok, przy czym okresem rozliczeniowym jest miesiąc (np. od 1 do 31 stycznia itd.), do których przyporządkowane zostaną kolejne płatności. Załóżmy, że 1 tys. zł netto za dany miesiąc jest płatne do 15. dnia kolejnego miesiąca.
– W takim przypadku, na podstawie art. 19a ust. 3, obowiązek podatkowy będzie powstawał w ostatnim dniu danego okresu rozliczeniowego, tu miesiąca (w naszym przykładzie stycznia) – wyjaśnia ekspert.
Jeśli chodzi natomiast o wielokrotne dostawy towarów, które – biorąc pod uwagę dotychczasowe orzecznictwo – nie są uznawane za sprzedaż ciągłą, to Jarosław Ferdyn podaje przykład sprzedaży paliwa na stacjach benzynowych na podstawie stałej umowy (np. opartej na kartach paliwowych). Wskazuje, że jeśli rozliczanie takich dostaw na podstawie art. 19a ust. 3–4 będzie kwestionowane, to obowiązek podatkowy powstanie w dniu dokonania każdej kolejnej dostawy paliwa (zatankowania go).
