ABC sp. z o.o. nabyła od firmy X usługę deratyzacji budynku. Znajduje się w nim siedziba spółki ABC. Usługa została wykonana 17 października 2016 r. Na udokumentowanie wykonanej usługi firma X wystawiła 17 października 2016 r. fakturę na kwotę brutto 1230 zł, w tym VAT 230 zł. Niestety otrzymana 24 października 2016 r. faktura zawierała pomyłkę w numerze NIP spółki ABC (tzw. czeski błąd – przestawienie kolejności dwóch cyfr). Zapłaty za wykonaną usługę spółka zamierza dokonać na początku listopada 2016 r. Jak spółka powinna rozliczyć na gruncie CIT i VAT nabytą usługę deratyzacji? Spółka zajmuje się sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną (proporcja wstępna stosowana dla 2016 r. wynosi 80 proc.). Spółka otrzymuje od kontrahentów odszkodowania, odsetki za zwłokę i kary umowne. Czy powinna także stosować prewskaźnik? VAT i zaliczki na CIT spółka rozlicza miesięcznie.
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (zob. art. 86 ust. 1 in principio ustawy o VAT).
Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (zob. art. 90 ust. 2 ustawy o VAT).
Kiedy należy rozliczać korekty faktur
Kiedy należy rozliczać korekty faktur

Zobacz również
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka zajmuje się zarówno sprzedażą zwolnioną, jak i opodatkowaną VAT, a nabyta usługa dotyczyła pomieszczeń budynku, w którym znajduje się jej siedziba. Zatem nabyta usługa deratyzacji powinna być rozliczona według struktury zakupów.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że proporcja wstępna dla 2016 r. wynosi dla spółki ABC 80 proc. Kwota podatku naliczonego do odliczenia z tytułu nabycia usług deratyzacji wyniesie zatem 184 zł (230 zł x 80 proc.).
Prewspółczynnik
Wyjaśniając wątpliwości spółki dotyczące konieczności stosowania prewskaźnika (zob. art. 86 ust. 2a ustawy o VAT), należy wskazać, że ma on zastosowanie, gdy podatnik nabywa m.in. usługi, które dotyczą zarówno działalności gospodarczej (opodatkowanej lub zwolnionej z VAT), jak i innej działalności. Organy podatkowe wskazują, że w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednak ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Są to np. otrzymane od kontrahentów odszkodowania i kary umowne czy odsetki za nieterminowe dokonywanie płatności (zob. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 24 maja 2016 r., nr 1061-IPTPP1.4512.135.2016.2.RG). Spółka ABC nie jest zatem zobowiązana stosować prewskaźnik.
Termin obniżenia podatku
Pozostaje tylko ustalić, w jakim miesiącu spółka może odliczyć podatek naliczony. W myśl reguły zawartej w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że zapłaty za przedmiotowe usługi spółka zamierza dokonać na początku listopada 2016 r., a otrzymana faktura nie zawiera wyrazów „metoda kasowa”. Oznacza to, że obowiązek podatkowy z tytułu nabycia przedmiotowych usług deratyzacji powstał z chwilą ich wykonania, tj. 17 października 2016 r., stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.
Jednak samo ustalenie, kiedy w stosunku do nabytej usługi powstał obowiązek podatkowy, choć potrzebne, nie pozwala na ustalenie w pełni, kiedy można odliczyć podatek naliczony. W naszym przypadku konieczne jest bowiem sięgnięcie do przepisu art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z nim prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.
Przedmiotową fakturę spółka otrzymała 24 października 2016 r., a zatem odliczenia wynikającego z niej podatku naliczonego przedsiębiorca może dokonać najwcześniej w deklaracji VAT-7 za październik 2016 r., co jak zakładam, uczyni.
Na potrzeby schematu rozliczenia podatku zakładam, że spółka nie skorzysta z możliwości, jaką daje przepis art. 86 ust. 11 ustawy o VAT i nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, tj. za październik bądź listopad 2016 r.
Podsumowując, spółka w deklaracji VAT-7 za październik 2016 r. może odliczyć podatek naliczony z tytułu nabytych usług deratyzacji w wysokości 184 zł.
CIT
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT).
Zatem aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełniać następujące warunki:
– zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
– być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
– pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
– zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może wpływać na wielkość osiągniętych przychodów,
– zostać właściwie udokumentowany,
– nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Usługi deratyzacji pomieszczeń budynku, w którym znajduje się siedziba spółki ABC, niewątpliwie wykazują związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
Do kosztów uzyskania przychodów może być zaliczony także podatek naliczony w wysokości 46 zł niepodlegający odliczeniu na gruncie VAT wskutek zastosowania proporcji.
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony – w tej części, w której zgodnie z przepisami o VAT podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a tiret drugie ustawy o CIT).
Łącznie koszty uzyskania przychodów z tytułu nabycia przedmiotowych usług deratyzacji wyniosą 1046 zł.
Uwaga! Dokonanie korekty odliczonego VAT w deklaracji VAT-7 skutkuje na gruncie CIT koniecznością rozpoznawania, w dacie złożenia deklaracji VAT-7 za styczeń 2017 r., w kwocie odpowiadającej dokonanej korekcie: przychodu (jeżeli korekta VAT będzie na plus) albo kosztu uzyskania przychodów (jeżeli korekta VAT będzie na minus).
Nabyte usługi deratyzacji należy uznać za koszty pośrednie, tj. niezwiązane bezpośrednio z uzyskiwanymi przychodami.
Koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT). Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o CIT). Jak rozumiem, faktura została ujęta w księgach rachunkowych spółki na dzień 17 października 2016 r.
Zatem spółka powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodów z tytułu nabycia przedmiotowych usług deratyzacji w październiku 2016 r. w kwocie 1046 zł.
Pomyłka
Faktura powinna zawierać numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, pod którym otrzymał on towary lub usługi (zob. art. 106e ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT). Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka otrzymała fakturę z pomyłką w jej numerze NIP (tzw. czeski błąd – przestawienie kolejności dwóch cyfr). Przy założeniu, że pozostałe dane nabywcy (spółki ABC) są prawidłowe, tak że na ich podstawie możliwa jest identyfikacja nabywcy oraz faktura dokumentuje prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego, zaistniała pomyłka nie dyskwalifikuje faktury jako dokumentu, na podstawie którego spółka ABC może zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów oraz odliczyć wynikający z niej podatek naliczony. Przedmiotowa pomyłka powinna jednak zostać naprawiona w drodze wystawienia faktury korygującej lub noty korygującej.
Schemat rozliczenia spółki*
Jaki podatek wystąpi przy usługach deratyzacji budynku siedziby spółki:
VAT naliczony: 184 zł (wykazujemy w poz. 45 wartość netto w zł : 1000 zł i w poz. 46 podatek naliczony w zł : 184 zł) – tylko część podatku VAT z otrzymanej faktury podlega odliczeniu;
CIT: Koszty uzyskania przychodów (KUP): 1046 zł (wartość netto wydatków na nabycie usług deratyzacji plus 46 zł niepodlegający odliczeniu podatek naliczony)
W jakiej deklaracji wykazać podatek:
VAT – deklaracja VAT-7 (podatek naliczony w poz. 45: 1000 zł i wartość netto w poz. 46: 184 zł)
CIT – nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, spółka powinna jednak uwzględnić przedmiotowe koszty uzyskania przychodów w kwocie 1046 zł przy obliczeniu zaliczki na podatek podlegający wpłacie do urzędu skarbowego, a po zakończeniu roku podatkowego uwzględnić go w zeznaniu rocznym CIT-8
Termin złożenia deklaracji:
VAT-7: 25 listopada 2016 r.
CIT-8: 31 marca 2017 r. przy założeniu, że rokiem podatkowym spółki jest rok kalendarzowy
* W schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności.
Podstawa prawna
Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710).
Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.).