W konsekwencji sąd stwierdził, że zaliczka wpłacona przed spełnieniem tego warunku podlega zwolnieniu z VAT, a nabywcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zwolnienie z VAT

Chodziło o zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem – pod określonymi warunkami – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części. Spółka te warunki spełniła, jednak chciała zrezygnować ze zwolnienia. Mogła to zrobić na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Przepis ten stanowi, że podatnik może zrezygnować ze zwolnienia, jeśli zarówno dokonujący dostawy, jak i nabywca nieruchomości są czynnymi podatnikami VAT, a do tego złożą zgodne oświadczenie:

  • przed dniem dokonania dostawy – właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub
  • w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą.

Spółka zawarła umowę przedwstępną, której przedmiotem było prawo użytkowania wieczystego nieruchomości należącej do Skarbu Państwa wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków i budowli. Zarówno spółka, jak i sprzedawca są czynnymi podatnikami VAT. Przewidzieli w umowie, że w związku z tym, że transakcja będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, złożą oświadczenie o rezygnacji z tego zwolnienia – zgodnie z art. 43 ust. 10 tej ustawy.

Zaliczka przed oświadczeniem o rezygnacji ze zwolnienia

Problem pojawił się, ponieważ po zawarciu umowy przedwstępnej spółka wpłaciła zaliczkę na poczet przyszłej sprzedaży. Do zapłaty doszło przed złożeniem wymaganego oświadczenia.

Spółka twierdziła, że skoro strony zamierzały zrezygnować ze zwolnienia z VAT i opodatkować transakcję, to również zaliczka powinna zostać opodatkowana. W związku z tym uznała, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej zaliczkę – nawet jeśli oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia nie zostało jeszcze złożone.

Koniecznie oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT

Tego stanowiska nie podzielił dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Stwierdził, że na moment otrzymania zaliczki przez sprzedającego transakcja była objęta zwolnieniem z VAT, ponieważ strony nie złożyły jeszcze oświadczenia o rezygnacji z tego zwolnienia.

Jak podkreślił organ interpretacyjny, dopiero wtedy, gdy strony transakcji dopełnią wszystkich warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT i transakcja sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu, kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – również z tytułu zaliczki. Wówczas sprzedający powinien dokonać korekty faktur i opodatkować całość dostawy właściwą stawką VAT.

Zaliczka podlega zwolnieniu z VAT

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (sygn. akt I SA/Bk 550/21) przyznał rację organowi podatkowemu. Potwierdził, że odliczenie VAT od zaliczki jest możliwe dopiero po spełnieniu przez strony transakcji warunków z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT – w tym po złożeniu oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia.

Sąd I instancji wskazał, że na dzień wpłaty zaliczki transakcja była objęta zwolnieniem, więc nie można było prawidłowo wykazać VAT, zatem spółce nie przysługuje prawo do jego odliczenia. Sama intencja stron co do opodatkowania nie jest wystarczająca – stwierdził WSA. Muszą zostać spełnione warunki wynikające z ustawy.

Nie wystarczy wola stron

Naczelny Sąd Administracyjny również oddalił skargę złożoną przez spółkę.

- Niewątpliwie o rezygnacji ze zwolnienia nie decyduje zamiar złożenia oświadczenia, lecz jego rzeczywiste złożenie. W związku z tym, że oświadczenie zostało złożone już po zapłacie zaliczki, stanowisko organu interpretacyjnego należy uznać za prawidłowe – podkreślił sędzia Arkadiusz Cudak.

Wyrok NSA z 24 czerwca 2025 r., sygn. akt I FSK 540/22