Będzie łatwiej o zwolnienie dywidend z podatku u źródła

W praktyce oznacza to, że płatnik nie pobiera podatku u źródła, jeżeli dywidenda trafia do kraju UE lub EOG, gdzie jest zwolniona z podatku (przedmiotowo) lub zagraniczny odbiorca nie płaci podatku np. z uwagi na stratę.

Natomiast płatnik powinien potrącić podatek u źródła, gdy zagraniczny odbiorca dywidendy korzysta w kraju swojej siedziby ze zwolnienia podmiotowego lub ze stawki 0 proc.

Minister odniósł się w ten sposób do problemu, o którym pisaliśmy szerzej w artykule „Unijne holdingi nie otrzymają dywidendy bez podatku” (DGP nr 167/2023). Problemem okazało się bowiem to, jak rozumieć jeden z warunków uprawniających do zwolnienia dywidend z podatku u źródła, przewidzianych w art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT.

Kontrowersyjny warunek

Przypomnijmy, że polski płatnik może nie pobrać podatku od wypłacanej za granicę dywidendy, jeżeli są spełnione warunki z art. 22 ust. 4–4d ustawy o CIT.

Najważniejsze jest, aby spółka będąca odbiorcą płatności:

• była zarazem rezydentem kraju UE bądź EOG;
• nieprzerwanie przez dwa lata posiadała bezpośrednio nie mniej niż 10 proc. udziałów lub akcji w spółce wypłacającej dywidendę;
• nie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania (art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT).

Przez dłuższy czas nie ulegało wątpliwości, że ostatni warunek dotyczy sytuacji, gdy odbiorca dywidendy jest zwolniony podmiotowo z opodatkowania. WSA w Lublinie doszedł jednak do innych wniosków. W części orzeczeń uznał, że zwolnienie z podatku u źródła nie przysługuje, gdy zagraniczny odbiorca dywidendy korzysta w kraju swojej siedziby ze zwolnienia przedmiotowego lub stawki 0 proc. (wyroki z 5 kwietnia 2023 r., sygn. I SA/Lu 100/23, i z 9 listopada 2023 r., sygn. I SA/Lu 400/23). W innych odmawiał prawa do zwolnienia, gdy odbiorca dywidendy nie płacił podatku, bo np. odnotował stratę (wyrok z 21 czerwca 2024 r., sygn. I SA/Lu 157/24).

Argumentem za taką restrykcyjną wykładnią stał się wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 8 marca 2017 r. (sygn. C-448/15). Prowadziło to jednak do wniosku, że za każdym razem płatnik musi badać, czy dywidenda byłaby za granicą efektywnie opodatkowana.

Wyroki lubelskiego WSA w tej kwestii są nadal nieprawomocne, więc minister finansów wydał interpretację ogólną, nie czekając na rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Korzystna wykładnia ministra

Minister podobnie jak lubelski sąd odwołał się do wyroku TSUE z 8 marca 2017 r., ale doszedł do innego wniosku – że z orzeczenia unijnego trybunału nie wynika, aby płatnik musiał potrącać podatek od dywidendy, gdy jest ona za granicą zwolniona przedmiotowo z podatku.

Ponadto – jak wynika z interpretacji ogólnej – zwolnienie przysługuje, gdy odbiorca dywidendy:

• odnotował stratę lub
• osiąga przychody wyłącznie z dywidend, lub
• „dochodzi do przekazywania zysków w łańcuchu podmiotów w taki sposób, że dywidenda nie jest co najmniej jednokrotnie opodatkowana w ramach UE lub EOG, gdy jej rzeczywistym właścicielem jest spółka mająca siedzibę do celów podatkowych poza UE i EOG lub podmiot niespełniający definicji spółki w rozumieniu dyrektywy 90/435/EWG”.

Minister zaznaczył, że te warunki mogą być oceniane przez fiskusa na podstawie art. 22c ustawy o CIT. Chodzi o jedną z tzw. małych klauzul generalnych, która pozwala kwestionować zwolnienie, gdy dana transakcja miała sztuczny charakter.©℗

Pozostał niedosyt co do przesłanki rzeczywistego właściciela

Interpretacja ogólna to bardzo dobra informacja chociażby dla podmiotów, które wypłacają dywidendę do swoich holenderskich udziałowców, jako że w Holandii dywidendy nie podlegają opodatkowaniu.

W ostatnim czasie ze strony Lubelskiego US, który prowadzi postępowania w sprawie zwrotu podatku, pojawiały się pytania (w ramach wezwań do uzupełnienia wniosków) właśnie o stawkę opodatkowania i termin zapłaty podatku od otrzymanej przez podatnika dywidendy. W świetle omawianej interpretacji ogólnej pytania te są bezprzedmiotowe.

W interpretacji tej nie został jednak poruszony bezpośrednio obowiązek weryfikowania przez płatnika, czy spełniona jest przesłanka rzeczywistego właściciela (z ang. beneficial owner). Minister zgodził się jednak, że co do zasady zwolnienie nie jest wykluczone w sytuacji, gdy „dywidenda nie jest co najmniej jednokrotnie opodatkowana w ramach UE lub EOG, gdy jej rzeczywistym właścicielem jest spółka mająca siedzibę do celów podatkowych poza UE i EOG lub podmiot niespełniający definicji spółki w rozumieniu Dyrektywy 90/435/EWG)”.

W mojej ocenie należy to rozumieć w ten sposób, że dopóki dywidenda pozostaje w UE lub EOG, to nie jest istotne, że nie będzie opodatkowana (choćby jednokrotnie), wobec czego badanie przesłanki „beneficial owner” staje się właściwie bezcelowe.

Gdy natomiast na ostatnim etapie dochodziłoby do wypłaty poza terytorium UE i EOG lub na rzecz osoby fizycznej, to ewentualnie podmiot, który bezpośrednio wypłaca dywidendę, powinien potrącić podatek u źródła, wobec czego w ostatecznym rozrachunku taka dywidenda zostanie opodatkowana na terytorium UE lub EOG. Jeśli tak należałoby to rozumieć, to w mojej ocenie nie znajduje uzasadnienia badanie statusu beneficial owner przy wypłacie dywidendy do udziałowca z siedzibą w UE lub EOG.