Przypomnijmy, że wybór estońskiego CIT (czyli ryczałtu od dochodów spółek) oznacza, że podatek nie pojawia się na bieżąco, lecz dopiero w momencie podziału zysku wypracowanego przez spółkę. Pozwala to zaoszczędzić pieniądze i, zamiast na bieżące rozliczenia z fiskusem, wydać je na inwestycje (przy czym należy uważać na ukryte zyski).
Oznacza to zarazem odejście od opodatkowania dochodu rozumianego tradycyjnie – jako różnica między podatkowymi przychodami a kosztami ich uzyskania – na rzecz opodatkowania wyniku bilansowego w momencie wypłaty zysków ze spółki.
To z kolei wymaga prowadzenia ksiąg rachunkowych i sporządzania sprawozdań finansowych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób, który zapewni prawidłowe określenie wysokości zysku (straty) netto, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku (art. 28d ustawy o CIT). Zaletą jest to, że wspólnicy mogą od swojego podatku, należnego od podzielonego zysku (od dywidendy), odliczyć CIT (estoński) zapłacony przez spółkę.
Co się stosuje, a czego nie
Zgodnie z art. 28h ust. 1 ustawy o CIT spółka, która wybrała estoński CIT, nie podlega opodatkowaniu:
- na zasadach ogólnych (art. 19 tej ustawy),
- podatkiem od przychodów z budynków (art. 24b),
- minimalnym podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 24ca),
- 5-proc. podatkiem od dochodu z kwalifikowanych praw własności, zwanym potocznie „ulgą IP Box” (art. 24d).
Natomiast spółki, które wybrały estoński ryczałt, muszą tak jak wszyscy inni podatnicy CIT m.in.:
- sporządzać lokalną dokumentację cen transferowych,
- składać informacje o swoich wspólnikach i udziałowcach (jeżeli są spółką nieruchomościową),
- składać informacje o transgranicznych schematach podatkowych, a nawet o każdym schemacie krajowym, który nie dotyczy CIT.
Nie wszyscy o tych obowiązkach pamiętają, co widać na przykładzie licznych interpretacji indywidualnych, a nawet wyroków (na razie sądów I instancji).
Spółki nieruchomościowe
Przykładem jest interpretacja wydana przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 26 czerwca 2024 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.245. 2024.2.PP). Dotyczy ona obowiązków spółek nieruchomościowych. Przypomnijmy, że spółki nieruchomościowe to podmioty, w których ponad połowę aktywów stanowią nieruchomości, a ich łączna wartość przekracza 10 mln zł. Jeżeli spółka prowadzi działalność dłużej niż przez rok, to dodatkowo co najmniej 60 proc. jej przychodów powinno pochodzić z nieruchomości (art. 4a pkt 35 ustawy o CIT oraz art. 5a pkt 49 ustawy o PIT).
Na spółki nieruchomościowe został nałożony ważny obowiązek sprawozdawczy. Szef Krajowej Administracji Skarbowej musi być powiadamiany o ich strukturze właścicielskiej oraz o liczbie udziałów posiadanych w takim podmiocie (art. 27 ust. 1e ustawy o CIT i art. 45 ust. 3f ustawy o PIT). Ten wymóg dotyczy zarówno samej spółki, jak i jej wspólników, którzy mają (choćby pośrednio): co najmniej 5 proc. praw głosu w spółce albo co najmniej 5 proc. prawa do udziału w zysku (gdy spółka nie jest osobą prawną), albo co najmniej 5 proc. ogólnej liczby tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze.
Spółka, której dotyczy czerwcowa interpretacja, uważała, że mimo iż jest spółką nieruchomościową, nie musi składać informacji o wspólnikach. Uzasadniała to tym, że wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek.
Przekonywała, że nieprzypadkowo obowiązek raportowania przez spółki nieruchomościowe został wskazany w art. 27 ust. 1e ustawy o CIT. W ten sposób przyjęto założenie, że ten wymóg dotyczy tylko podatników rozliczających się według klasycznych zasad CIT – argumentowała.
Podkreśliła, że jako podatnik estońskiego CIT musi zrównać wynik podatkowy z księgowym. Wskutek tego nie stosuje takich terminów jak: „przychód podatkowy”, „koszt podatkowy” i „dochód podatkowy”. A to oznacza, że nie dotyczy jej również obowiązek sprawozdawczy przewidziany dla spółek nieruchomościowych.
Dyrektor KIS był innego zdania. Zwrócił uwagę na to, że w art. 28h ustawy o CIT (który dotyczy spółek opodatkowanych ryczałtem) nie wykluczono wielu odrębnych obowiązków podatkowych, np. w zakresie cen transferowych, podatku u źródła, ustalania dochodów z odpłatnego zbycia kryptowalut, dochodów z niezrealizowanych zysków.
To samo – jego zdaniem – dotyczy wymogów nałożonych na spółki nieruchomościowe. Muszą więc one składać raporty o swojej strukturze właścicielskiej, nawet jeśli wybrały estoński CIT.
Ceny transferowe
Z kolei sądy (na razie I instancji) potwierdziły już konieczność wypełniania przez estońskie spółki obowiązków w zakresie cen transferowych dla transakcji z podmiotami powiązanymi. Przykładem są nieprawomocne wyroki WSA: w Gdańsku z 18 czerwca br. (sygn. akt I SA/Gd 76/24), w Warszawie z 29 marca 2023 r. (III SA/Wa 2209/22) i Poznaniu z 11 stycznia 2023 r. (I SA/Po 697/22).
W każdej z tych spraw spółki argumentowały, że zgodnie z art. 11n pkt 3 ustawy o CIT obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych, których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu ani kosztu jego uzyskania. A są to kategorie obce podatnikom opłacającym ryczałt od dochodów spółek – tłumaczyły firmy, uzasadniając, dlaczego ich ten obowiązek nie dotyczy.
Fiskus i sądy I instancji były i są jednak innego zdania. Ich zdaniem, skoro po wyborze ryczałtu spółki ustalają swoje przychody i koszty na podstawie przepisów rachunkowych, te kategorie stają się również kategoriami podatkowymi. Jeżeli więc estońska spółka realizuje z podmiotami powiązanymi transakcje kontrolowane o charakterze jednorodnym, których wartość przekroczy progi wskazane w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT (10 mln zł dla transakcji towarowej lub finansowej oraz 2 mln zł dla pozostałych transakcji), to musi sporządzać lokalną dokumentację cen transferowych.
Za niedopełnienie tego obowiązku grozi grzywna w wysokości do 720 stawek dziennych (art. 56c kodeksu karnego skarbowego). Taka sama grozi za niezłożenie informacji o cenach transferowych (TPR) lub za podanie w niej danych niezgodnych z lokalną dokumentacją cen transferowych (art. 80e k.k.s.).
Waluty wirtualne
Wybór estońskiego CIT nie oznacza, że w ten sposób spółka rozlicza się z każdego źródła swoich dochodów. Jest to istotne np. dla firm, które sprzedają kryptowaluty , o czym przypomniał dyrektor KIS we wspomnianej interpretacji z 26 czerwca br.
Potwierdził to także bezpośrednio WSA w Gdańsku w wyroku z 11 lipca 2023 r. (I SA/Gd 342/23, nieprawomocny). Zwrócił uwagę na to, że art. 28h ust. 1 ustawy o CIT nie wyklucza stosowania zasad opodatkowania dochodów ze zbycia kryptowalut. Spółka, która na tym zarabia, musi się więc rozliczyć na podstawie art. 22d ustawy o CIT i zapłacić 19-proc. CIT od dochodu, który nie łączy się z innymi źródłami.
MDR tylko częściowo
Podatników opłacających estoński CIT nie dotyczy natomiast część obowiązków związanych z raportowaniem schematów podatkowych (ang. mandatory disclosure rules – MDR).
– W okresie opodatkowania ryczałtem nie powstaje obowiązek przekazania informacji o schemacie podatkowym innym niż schemat podatkowy transgraniczny w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – przypomina Adrian Kęmpiński, doradca podatkowy w LTCA.
To jednak, jak podkreśla ekspert, oznacza, że estońskie spółki nadal muszą składać raporty o transgranicznych schematach podatkowych lub o schematach krajowych, które dotyczą innych podatków niż CIT (np. o podatku od nieruchomości). Tak wynika z art. 86a par. 5a ordynacji podatkowej oraz z objaśnień podatkowych ministra finansów z 23 grudnia 2021 r. („Przewodnik do ryczałtu od dochodów spółek”, str. 60).
Bez strategii podatkowej
Wybór estońskiego CIT pozwala natomiast uniknąć sporządzania i publikacji informacji o realizowanej strategii podatkowej. Dyrektor KIS potwierdził to już niejednokrotnie w interpretacjach indywidualnych.
Przypomnijmy, że taki obowiązek dotyczy: podatkowych grup kapitałowych, spółek nieruchomościowych oraz innych podatników, u których wartość przychodu przekroczyła równowartość 50 mln euro. Wynika to z art. 27b ust. 2 oraz art. 27c ust. 1 ustawy o CIT. Te przepisy wiążą się z treścią innej regulacji – art. 27b ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym minister finansów podaje do publicznej wiadomości indywidualne dane podatników zawarte w zeznaniu CIT-8.
Skoro wybór estońskiego CIT oznacza, że spółka nie składa w ogóle zeznania rocznego CIT-8 (tylko deklarację CIT-8E na podstawie art. 28r ust. 1 ustawy o CIT), to jej dane nie są publikowane przez ministra finansów. A to oznacza, że nie ma ona obowiązku sporządzania i publikowania informacji o strategii, nawet jeżeli jej przychody przekroczyły 50 mln euro – przyznał dyrektor KIS m.in. w interpretacjach z: 22 sierpnia 2023 r. (0111-KDIB2-1.4010.263. 2023.1.AS), 27 kwietnia 2023 r. (0111-KDIB1-1. 4010.778.2022.1.SG) i 17 kwietnia 2023 r. (0114-KDIP2-2.4010.266. 2022.1.AP). ©℗
Wybór ryczałtu usypia czasem czujność spółek
Wielokrotnie spotkałam się z opinią podatników, którzy decydują się na wybór estońskiego CIT, że „w końcu uporają się z męczącą biurokracją”. Niestety, ryczałt od dochodów spółek wprowadza nowe obowiązki sprawozdawcze, np. zobowiązuje do składania informacji CIT-KW (informacji o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek).
Ponadto estoński CIT nie zwalnia z wielu obowiązków znanych podatnikom rozliczającym się na zasadach ogólnych (art. 19 ustawy o CIT).
Można przypuszczać, że czujność spółek wybierających estoński CIT uśpił nieco art. 28h ust. 1 CIT, który wymienia, jakich przepisów nie stosuje się do spółek opodatkowanych ryczałtem. Nie są to jednak wszystkie zasady opodatkowania właściwe dla spółek płacących tradycyjny CIT.
Nie powinno budzić większych wątpliwości to, że wybór estońskiego CIT nie zwalnia z obowiązków w zakresie dokumentacji cen transferowych (istnieje wprost odwołanie do przepisów o cenach transferowych). Natomiast mniej oczywiste mogą się wydawać niektóre inne obowiązki znane w tradycyjnym CIT. Przykładem są chociażby obowiązki dotyczące spółek nieruchomościowych.
