Podatek wyrównawczy. Kolejne reformy podatkowe na horyzoncie

Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) opublikowała na początku października br. projekt międzynarodowej konwencji podatkowej, która przewiduje prawo do pobierania tzw. wyrównawczego podatku u źródła.

Byłby to drugi nowy podatek wyrównawczy. Jeden ma zacząć obowiązywać już od 2024 r. w Unii Europejskiej na podstawie dyrektywy Rady (UE) 2022/2523 z 14 grudnia 2022 r. w sprawie zapewnienia globalnego minimalnego poziomu opodatkowania międzynarodowych grup przedsiębiorstw oraz dużych grup krajowych w Unii.

Zarówno projekt konwencji OECD, jak i unijna dyrektywa mają na celu wdrożenie najważniejszych elementów tzw. filaru drugiego reformy światowego systemu podatkowego, na co zgodziło się już 138 państw. W praktyce chodzi o zapewnienie, że dochody międzynarodowych grup kapitałowych będą opodatkowane na odpowiednim poziomie w miejscu, gdzie zostały osiągnięte.

Wyrównawczy u źródła

Projekt międzynarodowej konwencji dotyczy wdrożenia tzw. zasady podlegania opodatkowaniu (ang. Subject to tax rule – STTR).

W założeniu nowy podatek ma przynieść korzyści krajom rozwijającym się, czego nie ukrywa OECD. Nie można więc wykluczyć, że będzie on pobierany nie tyle w naszym kraju, co od wielu płatności, które trafiają do Polski.

Polska, jeśli będzie chciała pobierać tę daninę, będzie musiała – tak jak inne kraje – ratyfikować konwencję albo odpowiednio zmienić umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

– Istotą tego rozwiązania jest przyznanie państwu źródła możliwości nałożenia podatku wyrównawczego, jeżeli w państwie rezydencji odbiorcy należności dochód ten będzie opodatkowany według nominalnej stawki niższej niż 9 proc., a państwo źródła nie może wyrównać poziomu opodatkowania na mocy samej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO) – tłumaczy Daria Górka, doradca podatkowy i menedżer w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy.

Nowy mechanizm obejmie określonego rodzaju dochody wypłacane pomiędzy podmiotami powiązanymi, ale wyłącznie, gdy roczna suma płatności przekroczy milion euro lub – jeżeli stroną UPO jest państwo o PKB niższym niż 40 mld euro – 250 tys. euro.

Chodzi o odsetki, tantiemy i inne należności licencyjne, płatności za prawa do dystrybucji produktu lub usługi, składki ubezpieczeniowe lub reasekuracyjne, płatności z tytułu opłat gwarancyjnych lub finansowych, opłaty za wynajem sprzętu przemysłowego, handlowego lub naukowego oraz inne płatności za usługi.

Nowy mechanizm nie będzie natomiast dotyczył dywidend.

Jak będzie działać?

Kluczowe będzie określenie, czy jeden z wymienionych dochodów jest opodatkowany u źródła nominalną stawką niższą niż 9 proc.

– Może się zdarzyć, że poziom opodatkowania jest niższy ze względu na preferencje obowiązujące w państwie rezydencji, np. całkowite lub częściowe zwolnienie – zwraca uwagę Daria Górka.

Następnie będzie obliczana nominalna stawka podatku nakładanego na ten sam dochód w jurysdykcji odbiorcy należności.

Daria Górka tłumaczy to na przykładzie:

Przykład

Zgodnie z UPO państwo źródła ma prawo opodatkować dochód ze składek ubezpieczeniowych według stawki 5 proc. Ten sam dochód podlega stawce nominalnej 2 proc. w kraju rezydencji. Zastosowanie STTR oznacza, że państwo źródła będzie mogło nałożyć dodatkowy 2-proc. podatek wyrównawczy wyliczony następująco:

– Podmiot mający siedzibę w państwie źródła będzie więc musiał ustalić przy wypłacie na rzecz podmiotu powiązanego nominalną stawkę obowiązującą w kraju rezydencji odbiorcy – podkreśla Daria Górka. Zwraca przy tym uwagę na ryzyko błędnego ustalenia nominalnej stawki podatku, a więc też błędnego określenia wysokości podatku wyrównawczego.

STTR nie będzie stosowany, gdy nominalna stawka podatku u źródła będzie wynosić co najmniej 9 proc.

Nie będzie też dotyczyć sytuacji, w których płatności trafiają do niektórych grup odbiorców, m.in. osób fizycznych, organizacji non profit, organizacji międzynarodowych czy funduszy inwestycyjnych spełniających określone warunki (np. funduszy emerytalnych).

Minimalny wyrównawczy

Mechanizm STTR miałby pierwszeństwo przed ewentualnym poborem kolejnego podatku wyrównawczego – tzw. GLOBE. Tę daninę wdraża już od 2024 r. wspomniana unijna dyrektywa 2022/2523.

Wynika z niej, że międzynarodowe grupy kapitałowe, których roczny skonsolidowany przychód w dwóch z czterech ostatnich lat wyniósł co najmniej 750 mln euro, zapłacą CIT według stawki nie niższej niż 15 proc. Chodzi o stawkę efektywną, a nie minimalną.

Jeżeli łączne dochody spółek z grupy w danej jurysdykcji będą opodatkowane niższą efektywną stawką CIT (np. z uwagi na preferencje podatkowe), to będzie można pobrać podatek wyrównawczy.

Zasadniczo ma być on płacony w kraju, w którym siedzibę ma podmiot dominujący grupy, ale poszczególne kraje, w których działają podmioty zależne, miałyby prawo nakładać u siebie krajowy podatek wyrównawczy. Byłby on odliczany od daniny wyrównawczej w państwie siedziby spółki matki.

Podatku wyrównawczego nie będzie, jeśli „średni kwalifikowany przychód wszystkich jednostek składowych” (z grupy kapitałowej) będzie w danej jurysdykcji (np. w Polsce) mniejszy niż 10 mln euro oraz średni kwalifikowany dochód lub strata będą mniejsze niż 1 mln euro (art. 30 dyrektywy).

Będą też inne wyłączenia, np. przewidziane w art. 28 dyrektywy. Zgodnie z tym przepisem dochód podlegający minimalnemu opodatkowaniu będzie obniżany o kwotę stanowiącą określony procent wartości bilansowej rzeczowych aktywów trwałych znajdujących się w danym państwie oraz kosztów płac ponoszonych na pracowników w tym kraju. Najpierw wskaźnik ten będzie wynosił 10 proc. dla płac i 8 proc. dla aktywów, a następnie przez 10 lat będzie sukcesywnie zmniejszany, aż osiągnie poziom 5 proc.

Co w Polsce?

Polska nie opublikowała jeszcze nawet projektu ustawy, która wdrożyłaby tę dyrektywę. Nie wstrzymuje to jednak realizacji postanowień tej dyrektywy.

– W praktyce, jeżeli polska spółka należy do grupy kapitałowej, w której podmiot dominujący ma siedzibę w kraju, który wdroży podatek wyrównawczy od 2024 r., to danina od dochodów polskich spółek zostanie zapłacona w tym państwie – tłumaczy Michał Stępień, doradca podatkowy i starszy menedżer w PwC.

Dodaje, że jeżeli podmiot dominujący ma siedzibę w Polsce, a spółkę zależną w państwie, w którym od 2024 r. zostanie wprowadzony krajowy podatek wyrównawczy, to danina ta już będzie mogła być pobrana w tym drugim państwie.

– Skutkiem wejścia nowych regulacji będzie więc nie tylko potencjalne nowe obciążenie, lecz także konieczność gromadzenia przez firmy dużej liczby danych i związanego z tym większego obciążenia firmowych działów „compliance” – wskazuje Michał Stępień.

Niezależnie od państw Unii Europejskiej podobne przepisy powinny wdrożyć również inne kraje, jak Kanada czy Australia. Nie zanosi się natomiast na to, aby zdecydowały się na to również Chiny lub USA.©℗