Istotą podatku od spadków i darowizn jest to, że są nim opodatkowane wyłącznie czynności nieodpłatne. Zwracają na to uwagę zarówno organy podatkowe, jak i sądy
Należy zwrócić uwagę, że w świetle prawa cywilnego i podatkowego darowizną może być prezent z okazji urodzin, świąt, ślubu, zakończenia studiów itp., a także całkiem bez okazji. Oczywiście przewidziane są też pewne kwoty wolne od opodatkowania.
Co z PIT
Jak już powiedzieliśmy, podatek od spadków i darowizn ma zastosowanie do świadczeń nieodpłatnych. Trzeba jednak pamiętać, że nieodpłatne świadczenia mogą być także przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym. Nigdy jednym i drugim, ale w takim razie - kiedy podatkiem od spadków i darowizn, a kiedy podatkiem dochodowym? Zasadniczo, jeżeli wystąpią przesłanki do objęcia czynności podatkiem od spadków o darowizn, to właściwa jest ta danina, co automatycznie wyłącza stosowanie PIT. RAMKA 1
Czynności opodatkowane
Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od spadków i darowizn jest zamknięty. Kompletność tego wyszczególnienia polega zarówno na pełnej specyfikacji czynności podlegających opodatkowaniu, jak i na wyraźnym wskazaniu, że przedmiotem nieodpłatnego nabycia ma być rzecz lub prawo, a nie może być np. usługa. RAMKA 2 Przy czym uwaga: chodzi tutaj zarówno o rzeczy ruchome, jak i nieruchome, a także o prawa rzeczowe (użytkowanie, zastaw etc.) oraz obligatoryjne (leasing).
Opodatkowaniu podlega nabycie w drodze:
● dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego,
● darowizny, polecenia darczyńcy,
● zasiedzenia,
● nieodpłatnego zniesienia współwłasności,
● zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu,
● nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.
Oprócz tego opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie:
● praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci,
● jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.
Jeżeli właściciel wkładu oszczędnościowego na lokacie oraz jednostek uczestnictwa otwartego lub specjalistycznego funduszu inwestycyjnego złoży dyspozycję na wypadek śmierci, to w zakresie, w jakim ma ona zastosowanie, prawa takie (czyli wkład oszczędnościowy, jednostki uczestnictwa etc.) nie wchodzą do spadku. Dlatego ustawodawca uznał za konieczne wprowadzenie odrębnego zapisu wskazującego na obowiązek opodatkowania, przy czym taki obowiązek istnieje od wielu lat.
WAŻNE Jeżeli nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, to nie może być obciążone PIT. I analogicznie - opodatkowanie przychodu/dochodu PIT oznacza brak podatku od spadków i darowizn.
RAMKA 1
Odziedziczenie jednostek funduszu inwestycyjnego
Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 grudnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 2557/10):
„Konsekwencją nabycia w drodze dziedziczenia jednostek funduszu inwestycyjnego jest nieodpłatny przyrost majątkowy podatnika. Oznacza to, że nie ponosi on żadnego wydatku na ich nabycie, ponieważ przy nabyciu jednostek nie występuje cena zakupu. Spadkobierca, przejmując w drodze dziedziczenia jednostki uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.s.d. podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Oznacza to, że powyższe nabycie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT”.
RAMKA 2
Od darowizny jest podatek od spadków i darowizn, od nieodpłatnej usługi jest PIT
Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lutego 2011 r. (sygn. akt II FSK 1774/09):
„Świadczenie nieodpłatnie usług rehabilitacyjnych nie może być przedmiotem darowizny. Darowizną jest bowiem czynność prawna mająca na celu nieodpłatne wzbogacenie obdarowanego (przysporzenie mu korzyści) kosztem majątku darczyńcy. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy, prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zmniejszenia pasywów lub zwiększenia aktywów (...). W definicji tej nie mieści się świadczenie usług pod tytułem darmym, gdyż nie dochodzi w takiej sytuacji do przesunięcia majątkowego kosztem majątku darczyńcy (por. wyrok NSA z 28 czerwca 2008 r., sygn. akt II FSK 626/07). Po stronie beneficjenta zachodzi jednak przysporzenie majątkowe, skoro może on nieodpłatnie skorzystać ze świadczeń rehabilitacyjnych. (...) Z literalnej wykładni powołanych przepisów podatkowych wynika zatem, że przeniesienie na beneficjenta własności sprzętu rehabilitacyjnego bądź środków pieniężnych podlega podatkowi od spadków i darowizn, natomiast świadczenia rehabilitacyjne - podatkowi dochodowemu od osób fizycznych”.
ikona lupy />
Nieodpłatny charakter czynności objętych podatkiem od spadków i darowizn / Dziennik Gazeta Prawna
PRZYKŁAD 1
Niespodzianka od rodziców
Syn państwa Iksińskich, Jakub, właśnie ukończył studia z wyróżnieniem. Z tej okazji rodzice postanowili zrobić mu niespodziankę i kupili w prezencie samochód. Pojazd kosztował 80 tys. zł. Był to prawdziwy prezent, ponieważ pojazd został zarejestrowany na imię i nazwisko świeżo upieczonego magistra. Zarówno fundatorzy, jak i przede wszystkim sam obdarowany zapomnieli jednak, że jest to darowizna, a zatem należy rozliczyć z tego tytułu podatek od spadków i darowizn (w tym wypadku akurat w grę mogłoby wchodzić zwolnienie z podatku, ale przy spełnieniu określonych warunków).
PRZYKŁAD 2
Promocja, a nie darowizna
Pan Marcin korzysta z karty lojalnościowej wydanej przez sieć stacji paliw. Przy zakupie paliwa gromadzi punkty premiowe. Gdy na koncie zgromadził już odpowiednią ich ilość, postanowił wymienić je na nagrodę - odebrał telewizor. Ze względu na to, że wydanie telewizora było czynnością podejmowaną w ramach działalności promocyjnej sieci paliwowej, to chociaż było to przekazanie nieodpłatne, nie może być mowy o darowiźnie.
W konsekwencji wartość otrzymanego prezentu jako przychód podatkowy podlega opodatkowaniu PIT, a nie podatkiem od spadków i darowizn.
Co się zmieniło od tego roku
Od 2016 roku ustawodawca powiększył zakres nabyć obciążonych podatkiem od spadków i darowizn. I wcale nie chodzi o dziedziczenie czy typową darowiznę
Do końca 2015 roku tylko całkowite, nieodpłatne zniesienie współwłasności skutkowało opodatkowaniem podatkiem od spadków i darowizn. W efekcie możliwe było wyeliminowanie albo drastyczne obniżenie tej daniny poprzez stopniową modyfikację zakresu współwłasności. W wyniku zawarcia następujących po sobie kilku umów modyfikujących zakres współwłasności można było doprowadzić do takiego stanu, w którym całkowite zniesienie współwłasności pod tytułem darmym nie wiązało się już z obowiązkiem zapłaty podatku (mimo że było to niewątpliwie nieodpłatne zniesienie współwłasności, czyli czynność z katalogu świadczeń opodatkowanych podatkiem od spadków i darowizn).
Sytuacja zmieniła się od 2016 roku. Obecnie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega zwiększenie wysokości udziałów w rzeczy wspólnej (prawa wspólnego) albo wręcz przyznanie takiego wspólnego prawa lub rzeczy jednemu ze współwłaścicieli. W efekcie do zapłaty podatku będą zobowiązani ci spośród właścicieli, u których nastąpiło zwiększenie majątku (ustawodawca nie zmienia zasad wyznaczania podstawy opodatkowania).
Opodatkowaniem objęte zostało także wyodrębnienie własności lokali i przyznanie praw do nich wszystkim lub tylko niektórym spośród współwłaścicieli. TABELA 1
Tylko na terytorium Polski
Podatek od spadków i darowizn jest daniną terytorialną, tj. podlega mu nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Polski lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Polski, za wyjątkiem przypadków, w których w dniu nabycia ani nabywca, ani spadkodawca lub darczyńca nie byli obywatelami polskimi i nie mieli miejsca stałego pobytu lub siedziby na terytorium Polski.
Rolnicy z ograniczonym zwolnieniem
To, że wystąpiło nieodpłatne nabycie objęte zakresem ustawy o podatku od spadków i darowizn, nie musi automatycznie oznaczać obowiązku zapłaty daniny. W niektórych przypadkach ustawodawca zdejmuje z podatników jej ciężar ekonomiczny, wprowadzając zwolnienie.
Z początkiem 2016 roku ustawodawca zmodyfikował nieco zwolnienie, które od lat przysługuje przy nabyciu gruntów rolnych. Efekt zmiany? Ograniczenie zwolnienia poprzez wprowadzenie dodatkowych warunków.
Nowe warunki zwolnienia przy nabyciu gruntów rolnych:
● nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym RAMKA 3 ,
● w wyniku nabycia zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne,
● powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha,
● gospodarstwo utworzone lub powiększone w wyniku nabycia będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia,
● podatnik dysponuje limitem pomocy de minimis w sektorze rolnym.
Obecnie zwolnienie ma zastosowanie do nabycia własności gruntów, ale i będących ich częściami składowymi drzew oraz innych roślin. Warunkiem zastosowania zwolnienia jest, aby grunty stanowiły gospodarstwo rolne oraz by tworzyły nowe gospodarstwo rolne lub zwiększały dotychczasowe. Powstałe lub powiększone gospodarstwo rolne ma mieć powierzchnię nie mniejszą niż 11 hektarów i nie większą niż do 300 ha.
Nadal aktualny jest wymóg prowadzenia gospodarstwa rolnego przez nabywcę przez pięć lat. Co jednak ważne, zwolnienie takie stanowi obecnie pomoc de minimis w działalności rolniczej. TABELA 3
Zwolnienie nie dla każdego
W dalszym ciągu – tak jak w poprzednich stanach prawnych - zwolnienia nie przysługują tym spośród podatników, którzy nie mają obywatelstwa ani miejsca zamieszkania w Polsce, Unii Europejskiej albo w państwie członkowskim EFTA.
Należy przy tym zwrócić uwagę, że inaczej niż np. w przepisach definiujących zakres czynności opodatkowanych, ustawodawca nie odwołuje się tu do miejsca stałego pobytu, a do miejsca zamieszkania. Według kodeksu cywilnego miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu.
Obywatelstwo polskie nabywa się:
● z mocy prawa,
● przez nadanie obywatelstwa polskiego,
● przez uznanie za obywatela polskiego,
● przez przywrócenie obywatelstwa polskiego.
Co ważne, obywatel polski mający równocześnie obywatelstwo innego państwa ma wobec Rzeczypospolitej Polskiej takie same prawa i obowiązki jak osoba mająca wyłącznie obywatelstwo polskie. TABELA 2
WAŻNE Obecnie zwolnieniem z podatku nie jest objęte nabycie użytkowania wieczystego gruntów.
Definicja gospodarstwa rolnego
RAMKA 2
Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej.
Tabela 1. Zmiana współwłasności a podatek od spadków i darowizn
Do końca 2015 r. Od 2016 r.
Całkowite zniesienie współwłasności. ● Całkowite zniesienie współwłasności.● Zmiana wielkości udziałów w rzeczy wspólnej poprzez przyznanie jej własności jednemu lub wybranym współwłaścicielom.● Wydzielenie części z rzeczy wspólnej i przyznanie jej własności jednemu lub kilku współwłaścicielom.● Wyodrębnienie własności lokali.
Tabela 2. Zwolnienie dla zbycia gruntów rolnych – porównanie stanu prawnego z 2015 i 2016 r.
Zagadnienie 2015 rok 2016 rok
Przedmiot nabycia Własność gruntu, użytkowanie wieczyste gruntu wraz z częściami składowymi z wyłączeniem:a) budynków mieszkalnych,b) budynków zajętych na cele specjalistycznego chowu i wylęgu drobiu lub specjalistycznej hodowli zwierząt wraz z urządzeniami i ze stadem hodowlanym,c) urządzeń do prowadzenia upraw specjalnych, jak: szklarnie, inspekty, pieczarkarnie, chłodnie, przechowalnie owoców. Własność gruntów wraz z będącymi częścią składową tych gruntów drzewami i innymi roślinami.
Status gruntu Grunty będące gospodarstwem rolnym lub wchodzące w skład gospodarstwa rolnego w wyniku nabycia. Nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.
Wielkość gospodarstwa Brak przepisu Powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha.
Status własnościowy gospodarstwa rolnego Własność nabywcy Brak przepisu
Warunek czasowy Gospodarstwo będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia. Gospodarstwo utworzone lub powiększone w wyniku nabycia będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia.
Rodzaj pomocy Brak Pomoc de minimis w sektorze rolnym.
Tabela 3. Pomoc de minimis w rolnictwie
Zagadnienie Dane szczegółowe
Podstawa prawna rozporządzenie Komisji (UE) nr 1408/2013 r. z 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE z 2013 r., L 352)
Okres limitowania 3 lata, tj. dla 2016 r. uwzględnia się pomoc z lat: 2016, 2015 i 2014
Limit pomocy w okresie 15 000 euro
Przykładowe formy pomocy ● dopłaty do materiału siewnego,● ulgi w opłacie składek na ubezpieczenia społeczne,● ulgi w podatkach,● dopłaty do kredytów klęskowych, udzielone na zasadzie pomocy de minimis,● dotacje,● dopłaty do kredytów na zakup ziemi na zasadach pomocy de minimis.
Wśród najbliższych – ze zwolnieniem
Ustawodawca pozwala na całkowite wyeliminowanie obciążenia podatkiem od spadków i darowizn, gdy nieodpłatne przekazanie jest dokonywane w kręgu najbliższej rodziny. Czasami jest to określane zerową grupą podatkową
Od 2016 r. zwolnienie z podatku nie ma zastosowania w przypadku nabycia w drodze zasiedzenia.
Zwolnione od podatku od spadków i darowizn jest nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, TABELA 4 jeżeli:
1) zgłoszą, poza przypadkami przewidzianymi w przepisach TABELA 5 nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, oraz
2) w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę wolną, czyli 9637 zł, udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.
Zwolnienie nie przysługuje tym podatnikom, którzy nie mają obywatelstwa ani miejsca zamieszkania w Polsce, UE albo w państwie członkowskim EFTA.
Kiedy zgłosić do urzędu
Zasadniczo ustawa daje 6 miesięcy na zgłoszenie urzędowi skarbowemu nabycia własności rzeczy lub praw. Jeżeli chodzi o darowiznę, to termin ten liczy się od dnia powstania obowiązku podatkowego, a jeżeli o spadek - to od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie tego spadku.
Zarazem jednak ustawodawca przewidział szczególne przypadki rozpoczęcia biegu terminu do złożenia zgłoszenia:
● jeżeli dokumentem potwierdzającym nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych jest akt poświadczenia dziedziczenia lub europejskie poświadczenie spadkowe, termin 6 miesięcy do zgłoszenia tego nabycia liczy się od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub wydania europejskiego poświadczenia spadkowego;
● jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie podstawowych terminów (w tym z poprzedniego punktu), to zawiadomienie powinno być złożone nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się on o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.
Należy zwrócić uwagę na szczególny charakter obowiązku zawiadomienia o nabyciu. Brak zgłoszenia bezwzględnie pozbawia podatnika prawa do zwolnienia! Nie tylko organy podatkowe, lecz także sądy stoją na stanowisku, że termin do złożenia zawiadomienia jest zawity, a co za tym idzie nie może być przywrócony. RAMKA 4
Termin na zawiadomienie urzędu jest liczony od dnia powstania obowiązku podatkowego lub – w przypadku spadku – od uprawomocnienia się orzeczenia sądu, a nie od końca miesiąca.
Na jakim formularzu
Nabycie spadku lub darowizny, w celu zastosowania zwolnienia z podatku, należy zgłosić w formie papierowej lub elektronicznej.
Formularz zgłoszenia jest oznaczony jako SD-Z2. Od 2016 roku obowiązuje jego nowy wzór.
Na podstawie przepisu przejściowego podatnicy mogą jednak posługiwać się dotychczasowym wzorem formularza przy zgłoszeniach składanych w formie papierowej, nie później jednak niż do 30 czerwca 2016 r. O możliwości zastosowania poprzedniego wzoru formularza decyduje data złożenia zawiadomienia, a nie data powstania obowiązku podatkowego czy uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku.
Z uwagi na poszerzenie zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy - w przypadku powstania obowiązku podatkowego z tytułu zmiany zakresu współwłasności lub wydzielenia własności lokalu - zastosowanie ma nowy wzór formularza.
Zgłoszenie elektroniczne jest już składane z zastosowaniem nowego wzoru.
Nabycie w ratach
Jeżeli nabycie jest w ratach, a czynność (umowa, oświadczenie) nie była dokonana w formie aktu notarialnego, to do każdej zapłaty powinno być składane odrębne zawiadomienie naczelnika urzędu skarbowego. Już w poprzednich latach sądy potwierdzały taki obowiązek, czego przykładem wyrok NSA z 9 września 2014 r. (sygn. akt II FSK 2179/12): „Jeżeli darczyńca wypłaca pieniądze w ratach, to obdarowany powinien o każdej z nich oddzielnie poinformować urząd skarbowy”.
Od 1 stycznia 2016 r. przypieczętowała to zmiana dotycząca momentu powstania obowiązku podatkowego. Ukonstytuowała ona zasadę, zgodnie z którą jeżeli nabycie następuje w częściach, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą nabycia poszczególnych części. Skoro więc termin do złożenia zawiadomienia (z wyjątkiem spadkobrania) jest liczony od dnia powstania obowiązku podatkowego, a ten powstaje odrębnie dla każdej wypłaty, to tym bardziej uzasadniona jest teza o konieczności składania odrębnych zawiadomień.
Niezgłoszone nabycie
Warto przypomnieć - co może być ważne wobec wprowadzenia nowych regulacji w PIT dotyczących nieujawnionych źródeł - że cały czas aktualny jest problem zatajonego darmowego nabycia. Nawiązanie do PIT jest o tyle zasadne, że część podatników przyciśniętych do muru przez przedstawicieli fiskusa, którzy sprawdzają, skąd dana osoba miała środki na swoje wydatki, przypominają sobie o otrzymanych dawno, dawno temu darowiznach (w latach przedawnionych – w ich mniemaniu). Tymczasem – o czym należy pamiętać - w przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia. Zatem obowiązek podatkowy może w takiej sytuacji powstać nawet po 20 latach albo i później!
Wyjątki od obowiązku zgłoszenia
Obowiązek zgłoszenia nie występuje wtedy, gdy:
● nie jest przekroczona kwota wolna (9637 zł),
● nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego,
● przed notariuszem swoje oświadczenie złożyła jedna ze stron.
Od 2016 roku ustawodawca zmodyfikował zapis dotyczący braku obowiązku składania zawiadomienia, wskazując, że nie jest ono konieczne, gdy nabycie następuje na podstawie:
● umowy zawartej w formie aktu notarialnego, albo
● formę aktu notarialnego przybrało oświadczenie woli jednej ze stron.
Ustawodawca nie precyzuje, oświadczenie której ze stron ma być złożone w formie aktu notarialnego. To oznacza, że skuteczne jest złożenie oświadczenia w tej formie zarówno przez zbywcę, jak i przez nabywcę.
Zawiadamia notariusz
W pewnych sytuacjach ustawa przewiduje instytucję płatnika, który musi nie tylko poinformować podatnika, lecz także obliczyć należną daninę, pobrać ją od podatnika i wpłacić do urzędu skarbowego.
O tym, że prawodawca podatkowy w szczególny sposób traktuje czynności, które są dokonywane w formie aktu notarialnego, można się przekonać, analizując wspomniane już zasady zwolnienia z podatku dla grupy zerowej. To z tych przepisów wynika, że jeżeli nabycie zostało dokonane na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego lub złożonego w tej formie oświadczenia jednej ze stron, to nie ma obowiązku składania zawiadomienia o nabytych rzeczach lub prawach, a zwolnienie i tak przysługuje.
Wynika to z tego, że obowiązki płatnicze i informacyjne od wskazanych czynności spoczywają na notariuszu. Od 2016 roku sytuacji, w których notariusz pełni funkcje płatnika, jest więcej.
Obecnie notariusz jest płatnikiem podatku od spadków i darowizn, gdy w formie aktu notarialnego dokonywane są:
● darowizny,
● umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności lub ugody w tym przedmiocie,
● umowy nieodpłatnego ustanowienia służebności,
● umowy nieodpłatnego ustanowienia użytkowania.
Tak jak i w poprzednich latach, notariusz, który pełni funkcje płatnika podatku od spadków i darowizn, ma obowiązek:
● prowadzenia rejestru,
● pobrania należnego podatku z chwilą sporządzenia aktu notarialnego (za wyjątkiem przypadków, gdy podatek jest pobierany stopniowo z wykonaniem świadczenia z uwagi na brak możliwości wyznaczenia podstawy opodatkowania),
● wpłacania pobranego podatku na rachunek urzędu skarbowego właściwego ze względu na swoją siedzibę w terminie do 7. dnia następnego miesiąca,
● przekazywania w terminie do 7. dnia następnego miesiąca do urzędu skarbowego właściwego ze względu na swoją siedzibę deklaracji podatkowej w formie elektronicznej,
● przekazywania w terminie do 7. dnia następnego miesiąca naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu ze względu na swoją siedzibę informację sporządzoną w formie papierowej albo elektronicznej, zawierającą treść aktów notarialnych lub dane z tych aktów dotyczące czynności.
Uwaga! Począwszy od 2016 roku, notariusze muszą przekazywać deklaracje podatkowe w podatku od spadków i darowizn w formie elektronicznej. Jest to deklaracja SD-2.
Warto w tym miejscu wskazać, że inaczej niż to jest w przypadku zeznania składanego przez samych podatników, wzór zeznania płatniczego nie jest określany przez ministra finansów. W rozporządzeniu ministra finansów z 25 listopada 2015 r. w sprawie pobierania przez płatników podatku od spadków i darowizn (Dz.U. poz. 2004) zostało jedynie wyspecyfikowane, jakie dane powinny być zamieszczone w takim zeznaniu. I tak, deklaracja o wysokości pobranego i wpłaconego przez notariusza jako płatnika podatku zawiera następujące dane:
1) okres, za który składana jest deklaracja,
2) miejsce i cel składania deklaracji (nazwa i adres siedziby organu podatkowego, złożenie deklaracji/korekta deklaracji),
3) dane płatnika,
4) identyfikator podatkowy płatnika,
5) adres siedziby kancelarii notarialnej,
6) dane dotyczące należności:
a) łączną kwotę podatku pobranego w danym miesiącu w złotych (po zaokrągleniu do pełnych złotych),
b) kwotę potrąconego wynagrodzenia z tytułu poboru podatku w zł (po zaokrągleniu do pełnych zł),
c) kwotę podatku wpłaconego na rachunek bankowy właściwego organu podatkowego w zł,
7) informację o kwocie podatku należnego poszczególnym gminom, sporządzoną z uwzględnieniem zasad przekazywania wpływów z tego podatku jednostkom samorządu, zawierającą:
a) dane identyfikujące gminę (nazwę gminy, jej identyfikator rejestru TERYT, nazwę województwa i powiatu, w których gmina jest położona),
b) łączną kwotę podatku należnego poszczególnym gminom,
c) numery repertorium A, pod którymi wpisane są czynności prawne, z tytułu których podatek jest należny poszczególnym gminom,
8) oświadczenie płatnika o zgodności podanej kwoty pobranego podatku z kwotami wykazanymi w prowadzonym rejestrze,
9) podpis płatnika.
Inne obowiązki notariusza
Jak już wspomnieliśmy, na notariuszach jako płatnikach ciąży także obowiązek przekazywania do urzędu skarbowego (w formie papierowej lub elektronicznej) informacji zawierających treść aktów notarialnych lub dane z tych aktów dotyczące czynności, w przypadku wystąpienia których notariusz pełni funkcję płatnika podatku od spadków i darowizn. Warto przypomnieć, że do końca 2015 roku ustawa wymagała przekazywania odpisów sporządzanych aktów notarialnych dla takich czynności. Wobec tej zmiany mogłoby się wydawać, że obecnie wystarczy przekazanie przez notariusza organowi podatkowemu treści zawartej w sporządzonym akcie notarialnym w postaci wyciągu, skrótu czy w inny sposób. Niestety, jest inaczej. W rozporządzeniu z 25 listopada 2015 r. minister finansów zastrzegł, że przekazanie przez płatników organowi podatkowemu informacji zawierającej treść aktów notarialnych dotyczących czynności, z tytułu których są oni płatnikami, następuje przez przekazanie odpisów aktów przez nich sporządzonych.
Warto też przypomnieć o jeszcze jednej funkcji fiskalnej notariusza na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn. Otóż w pewnych okolicznościach notariusz przed wykonaniem usługi notarialnej musi uzyskać od zbywcy lub ustanawiającego obciążenia pozyskaną przez taki podmiot pisemną zgodę naczelnika urzędu skarbowego na taką czynność albo zaświadczenie o zwolnieniu od podatku. Chodzi tutaj o sporządzenie aktu notarialnego lub uwierzytelnienie podpisu, za pomocą których ma być dokonane zbycie praw do spadku albo zbycie lub obciążenie rzeczy lub praw majątkowych uzyskanych tytułem czynności, w ramach których nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.
Ustawodawca dba tutaj o to, by organ podatkowy posiadał informacje na temat takich działań i ewentualnie mógł zareagować, gdyby działo się coś naruszającego interesy Skarbu Państwa.
WAŻNE Mimo zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. cały czas od obowiązku złożenia zawiadomienia nie zwalnia notarialny akt poświadczenia dziedziczenia.
WAŻNE Termin na zawiadomienie urzędu skarbowego nie zależy od momentu otwarcia spadku, czyli od dnia śmierci spadkodawcy.
!Do wyeliminowania obowiązku przedkładania do urzędu skarbowego zawiadomienia o nabyciu (w celu zastosowania zwolnienia z podatku) nie wystarczy, że czynność będzie dokonana u notariusza. Niezbędne jest, aby umowa lub oświadczenie przybrały postać aktu notarialnego, a nie by zawierały tylko podpisy poświadczone notarialnie.
Kiedy notariusz przedkłada zaświadczenie
RAMKA 4
Wymóg przedłożenia przez notariusza odpowiedniego zaświadczenia obejmuje wszelkie rozporządzenia bądź obciążenia spadku bądź rzeczy (praw majątkowych) nabytych tytułem:
● dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego,
● darowizny, polecenia darczyńcy,
● zasiedzenia,
● nieodpłatnego zniesienia współwłasności,
● zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu,
● nieodpłatnej renty, użytkowania oraz służebności.
Bez taryfy ulgowej dla spóźnialskich
RAMKA 4
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 3 czerwca 2015 r. (sygn. akt I SA/Gd 813/14, prawomocny):
„Z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d wynika, że podstawowym warunkiem dla skorzystania z omawianego zwolnienia jest zgłoszenie faktu nabycia majątku naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego. Zgłoszenie powinno zostać złożone w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. Oznacza to, że podatnik, po upływie określonego w tym przepisie terminu, nie może skutecznie domagać się ukształtowania stosunku prawnego, w którym nabędzie prawo do zwolnienia z podatku. Niedopełnienie bowiem obowiązku zgłoszenia skutkuje utratą prawa do zwolnienia. Konsekwencją jest opodatkowanie nabycia majątku według zasad ogólnych. (...) Bez względu na przyczyny uchybienia, termin przewidziany w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. na złożenie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, z uwagi na jego materialnoprawny charakter, nie może zostać przywrócony”.
Tabela 6. Obowiązki płatnicze notariusza
Do końca 2015 r. Od 2016 r.
● darowizny,● umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności lub ugody w tym przedmiocie. ● darowizny,● umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności lub ugody w tym przedmiocie,● umowy nieodpłatnego ustanowienia służebności,● umowy nieodpłatnego ustanowienia użytkowania.
Tabela 5. Sposób nabycia a zwolnienie w grupie zerowej
Możliwość zastosowania zwolnienia Brak prawa do zwolnienia
● przy nabyciu w drodze dziedziczenia,● przy nabyciu w drodze zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub z polecenia testamentowego,● przy nabyciu tytułem zachowku,● przy nabyciu w drodze zapisu windykacyjnego,● przy nabyciu praw do wkładów oszczędnościowych na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci,● przy nabyciu jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci,● przy nabyciu w drodze darowizny,● przy nabyciu z polecenia darczyńcy,● przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności,● przy nabyciu w drodze nieodpłatnej służebności, renty oraz użytkowania. ● przy nabyciu w drodze zasiedzenia
Tabela 4. Porównanie grupy zerowej i grupy I
Grupa zerowa Grupa I
● małżonek● zstępni● wstępni● pasierb● rodzeństwo● ojczym● macocha ● małżonek● zstępni● wstępni● pasierb● zięć● synowa● rodzeństwo● ojczym● macocha● teściowie
PRZYKŁAD 4
Poświadczenie podpisu to za mało
Pani Ewa postanowiła przekazać córce darowiznę pieniężną. Panie ustaliły, że płatności będą dokonywane w kilku ratach. Chcąc uniknąć obowiązku składania zawiadomień SD-Z2, panie udały się do notariusza z zamiarem podpisania umowy w formie aktu notarialnego. Ostatecznie jednak stwierdziły, że skorzystają jedynie z poświadczenia przez notariusza własnoręczności podpisów. Taka forma poświadczenia jest jednak niewystarczająca i chcąc skorzystać ze zwolnienia, córka pani Ewy będzie musiała jednak złożyć zawiadomienie do urzędu skarbowego (o ile nie upłynął jeszcze ustawowy, sześciomiesięczny termin; w przeciwnym razie zwolnienie przepadło).
PRZYKŁAD 3
Pomyłka w obliczeniu terminu
W styczniu 2015 r. podatnik otrzymał darowiznę pieniężną od rodziców. Pieniądze wpłynęły na rachunek podatkowy. Pamiętając o prawie do zwolnienia, a jednocześnie o wymogu zawiadomienia o darowiźnie, podatnik przesłał do urzędu skarbowego informację SD-Z2. Krótko potem został wezwany do urzędu skarbowego, w którym się dowiedział, że jednak musi zapłacić podatek. Okazało się, że zawiadomienie nie było skuteczne, ponieważ złożył je za późno. Popełniony przez podatnika błąd polegał na tym, że liczył on sześciomiesięczny termin na zawiadomienie nie od dnia otrzymania darowizny, lecz od końca miesiąca, w którym to nastąpiło.
Ulga mieszkaniowa
Prawodawca dał podatnikom możliwość zachowania prawa do takiej ulgi również wtedy, gdy dokonali uzasadnionego zbycia lokalu, ale środki przeznaczyli np. na wybudowanie nowego budynku lub lokalu na swoje potrzeby mieszkaniowe
Sama ulga w istotny sposób straciła na znaczeniu po wprowadzeniu zwolnienia właściwego dla czynność w grupie zerowej (zapisanego w art. 4a u.p.s.d.). Nadal jednak jest ważna w przypadku nieopłatnych przekazań dokonywanych pomiędzy osobami spoza najbliższej rodziny (czyli właśnie grupy zerowej). Prawo do stosowania tej ulgi jest ściśle reglamentowane. W zależności bowiem od tego, co łączy nabywcę ze zbywcą, nie każda formuła darmowego nabycia nieruchomości mieszkalnej upoważni do zastosowania zwolnienia.
Sposób nabycia a relacje pomiędzy stronami
Nabywca z I grupy zastosuje ulgę w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia, zapisu zwykłego, zapisu windykacyjnego, dalszego zapisu, polecenia testamentowego, darowizny lub polecenia darczyńcy. To teoria, w praktyce bowiem nie ma sensu odwoływać się do tej ulgi, skoro wobec osób z grupy zerowej można zastosować wprost zwolnienie z art. 4a u.p.s.d. (aczkolwiek należy pamiętać, że grupa zerowa jest węższa niż grupa I).
Jeżeli relacje są nieco luźniejsze i nabywca zalicza się do II grupy podatkowej, to warunkiem skorzystania z ulgi jest, aby nabycie dokonane odbyło się w drodze dziedziczenia, zapisu zwykłego, zapisu windykacyjnego, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego.
Gdyby dający i biorący byli osobami obcymi sobie, czyli nabywca znalazłby się w III grupie, wówczas sytuacja jest szczególna, bo dla skorzystania z ulgi musi on sprawować opiekę nad darczyńcą przez co najmniej 2 lata i nie chodzi tu o zwykłe objęcie opieką, a o opiekę sprawowaną na podstawie pisemnej umowy, z podpisami notarialnie poświadczonymi. Ów dwuletni okres biegnie dopiero od poświadczenia podpisu przez rejenta. W takim przypadku i na takich warunkach ulga ma zastosowanie w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia, zapisu zwykłego, zapisu windykacyjnego, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego.
Kolejnym warunkiem zastosowania ulgi jest to, aby przedmiotem nabycia była własność (współwłasność) budynku mieszkalnego lub mieszkania stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub udział w takim prawie, spółdzielcze prawo do domu jednorodzinnego albo udział w takim prawie.
Nabyty lokal ma służyć zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych przez co najmniej 5 lat. A dokładniej - nabywca musi zamieszkiwać w nabytym lokalu lub budynku, będąc w nim zameldowany na pobyt stały, i nie może go zbyć przez okres 5 lat:
a) od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego - jeżeli w chwili złożenia zeznania lub zawarcia umowy darowizny nabywca mieszka i jest zameldowany na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku,
b) od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku - jeżeli nabywca zamieszka i dokona zameldowania na pobyt stały w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego.
Wyjątki pozwalające zachować ulgę
Jedynie w wyjątkowych sytuacjach nabywca może przed rozpoczęciem zamieszkiwania zbyć nieruchomość. Jest to możliwe, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
● zbycie jest uzasadnione koniecznością zmiany warunków lub miejsca zamieszkania i
● pieniądze ze sprzedaży zostaną przeznaczone w całości w okresie 2 lat od zbycia na nabycie innego budynku lub mieszkania (udziału w budynku lub lokalu), albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), albo budowę innego budynku lub lokalu nastąpiło.
Utrata ulgi nie nastąpi również w razie:
1) zbycia udziału w budynku lub mieszkaniu stanowiącym odrębną nieruchomość albo spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz innego ze spadkobierców lub obdarowanych, albo
2) zbycia budynku lub mieszkania stanowiącego odrębną nieruchomość (udziału w budynku lub lokalu) albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
- było to uzasadnione koniecznością zmiany warunków lub miejsca zamieszkania i
- pieniądze ze sprzedaży zostaną przeznaczone w całości w okresie 2 lat od zbycia na nabycie innego budynku lub mieszkania (udziału w budynku lub lokalu) albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie) albo budowę innego budynku lub lokalu i
- łączny okres zamieszkiwania w zbytym i nabytym albo wybudowanym budynku lub lokalu, potwierdzony zameldowaniem na pobyt stały, wynosi 5 lat.
Tylko bez osób bez własnego kąta
Zwolnienie jest przewidziane tylko wtedy, gdy w chwili nabycia nabywca miał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich UE lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, albo miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa.
Dodatkowo nie zapłacą podatku tylko ci nabywcy, którzy:
● nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub mieszkania stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi, przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy w ciągu 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia przed notariuszem umowy darowizny;
● nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi, rozwiążą umowę najmu w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia przed notariuszem umowy.
Dodatkowo przed zastosowaniem zwolnienia należy się upewnić, że nabywcy nie przysługuje spółdzielcze lokatorskie ani spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub wynikające z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym. Samo posiadanie takich praw nie przesądza automatycznie o braku prawa do ulgi – podatnik skorzysta z niej, o ile takie prawa przekaże zstępnym lub do dyspozycji spółdzielni w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia przed notariuszem umowy darowizny. ©?
! Ulga mieszkaniowa polega na tym, że do podstawy opodatkowania nie wlicza się czystej wartości budynku mieszkalnego lub mieszkania stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa do domu jednorodzinnego albo udziału w takim prawie - do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 mkw. powierzchni użytkowej budynku lub lokalu.
Podstawa prawna
Art. 1, art. 1a, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 4a, art. 6 ust. 1a, art. 16 ust. 7 pkt 2, art. 18, art. 19 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 86).
Par. 6 i 7 rozporządzenia ministra finansów z 25 listopada 2015 r. w sprawie pobierania przez płatników podatku od spadków i darowizn (Dz.U. poz. 2004).
Par. 4 i załącznik do rozporządzenia ministra finansów z 20 listopada 2015 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz.U. poz. 2060).