Subskrybuj nas na Youtube
Nawet niepełne zniesienie współwłasności jest opodatkowane. Przy zamianie, aby była wymagana zapłata podatku, wystarczy, że jedna z rzeczy będzie się znajdować w Polsce.
1 stycznia 2016 r. weszły w życie zmiany w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC). Wprowadziła je ustawa z 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1045).
I. Odpłatne częściowe zniesienie współwłasności
Pierwsza zmiana to objęcie PCC odpłatnego częściowego zniesienia współwłasności. Do końca 2015 r. opodatkowaniu podlegały umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat lub dopłat. Regulacja ta obejmowała więc swym zakresem jedynie całkowite zniesienie współwłasności, nie odnosiła się natomiast do umów częściowego zniesienia współwłasności. Stwarzało to możliwość uniknięcia zapłaty podatku lub też zminimalizowania skutków podatkowych poprzez sporządzenie umów częściowego zniesienia współwłasności. Finalnie prowadziło to do zniesienia współwłasności, ale następowało etapami. Od 1 stycznia 2016 r. PCC podlegają także przypadki skutkujące niepełnym zniesieniem współwłasności, które obejmują przyznanie rzeczy wspólnej albo jej części na dalszą współwłasność kilku (niektórym) dotychczasowym współwłaścicielom z obowiązkiem spłaty pozostałych.[PRZYKŁAD 1]
II. Zamiana
Kolejna istotna zmiana to objęcie PCC umowy zamiany, jeżeli co najmniej jedna z rzeczy znajduje się na terytorium Polski lub jedno z praw majątkowych jest wykonywane na terytorium Polski. W obowiązującym do końca 2015 r. stanie prawnym art. 1 ust. 4 ustawy o PCC stanowił, że czynności cywilnoprawne podlegały podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:
1. rzeczy lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Polski;
2. rzeczy lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Polski.
Na podstawie tych regulacji nie podlegały opodatkowaniu umowy zamiany, jeżeli tylko jedna z zamienianych rzeczy znajdowała się na terytorium RP lub gdy tylko jedno z zamienianych praw majątkowych było wykonywane na terytorium RP. Ustawodawca zdecydował się wprowadzić do art. 1 ustawy o PCC ust. 4a, który stanowi, że umowa zamiany podlega także podatkowi, jeżeli co najmniej jedna z rzeczy znajduje się na terytorium Polski lub jedno z praw majątkowych jest wykonywane na terytorium Polski. W konsekwencji i takie czynności zostały objęte opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych. [PRZYKŁAD 2]
III. Sprzedaż rzeczy w postępowaniu egzekucyjnym lub upadłościowym
Przedmiotowa ustawa uchyla od 1 stycznia 2016 r. art. 2 pkt 3 ustawy o PCC. Z tym dniem zostało zniesione wyłączenie z opodatkowania PCC sprzedaży rzeczy w postępowaniu egzekucyjnym lub upadłościowym. [PRZYKŁAD 3]
IV. Wyłączenie przy opodatkowaniu VAT
Do końca 2015 r. niektóre umowy sprzedaży i zamiany (których przedmiotem jest m.in. nieruchomość lub jej część) podlegały wyłączeniu z PCC, jeżeli jedna ze stron takiej czynności jest opodatkowana VAT. Powstaje wątpliwość, czy jeśli opodatkowaniu VAT podlega sprzedaż lub zamiana jedynie w zakresie części nieruchomości, to wówczas także są spełnione warunki wyłączenia z PCC. Na gruncie VAT może bowiem dojść do sytuacji, w której sprzedaż nieruchomości może być opodatkowana jedynie w pewnym zakresie, natomiast pozostała część może być np. zwolniona z VAT. Czy i ewentualnie w jakim zakresie można skorzystać ze wskazanego w ustawie wyłączenia? Przepisy ustawy o PCC nie przewidywały w związku z taką transakcją opodatkowania sprzedaży lub zamiany jedynie w zakresie części nieruchomości zwolnionej z VAT.
Wprowadzona zmiana uzależnia wyłączenie z PCC od tego, w jakim zakresie przedmiot czynności jest opodatkowany VAT. Innymi słowy, czynność ta jest opodatkowana PCC w zakresie, w jakim jest ona zwolniona lub wyłączona z VAT. [PRZYKŁAD 4]
V. Pożyczka rewolwingowa
W ustawie zmieniającej wprowadzono też odrębną normę określającą moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu umowy pożyczki odnawialnej (w której ostateczna kwota pożyczki nie jest znana w chwili zawarcia umowy, zaś wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie). W uzasadnieniu do wprowadzonych zmian czytamy, że „(...) niezbędne jest wprowadzenie odrębnej regulacji, na podstawie której obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych powstawałby z chwilą wypłaty poszczególnych kwot środków pieniężnych pożyczkobiorcy. Brak szczególnych regulacji w tym zakresie prowadzi do nieopodatkowywania części środków pieniężnych przekazywanej tytułem takiej czynności. Zgodnie z dodanym pkt 1a art. 3 ust. 1 ustawy o PCC obowiązek podatkowy przy pożyczce odnawialnej będzie powstawał z chwilą każdorazowej wypłaty środków pieniężnych, jeżeli umowa pożyczki określa, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy”.
Zagadnienie opodatkowania pożyczki odnawialnej analizowały wielokrotnie sądy administracyjne. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 20 grudnia 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 1760/12) stwierdził, że: „Skoro do umowy pożyczki w rozumieniu ustawy podatkowej tak jak w rozumieniu kodeksu cywilnego dochodzi poprzez przeniesienie własności przedmiotu pożyczki, to umowa ustalająca w przyszłości wysokość pożyczki, która dopiero będzie udzielona – nie może być przedmiotem opodatkowania. Natomiast przedmiotem opodatkowania będzie każda kolejna transza przekazywanej między stronami pożyczki, zarówno nowa transza, jak też pobrana w miejsce transzy zwróconej. Skoro też dla ustawy o PCC istotna jest data przekazania przedmiotu pożyczki, samo zawarcie porozumienia uwzględniającego jej wysokość nie jest wystarczające dla dokonania zwolnienia wspólnika od opodatkowania umowy ustalającej w przyszłości wartość udzielonej/przyjętej pożyczki na podstawie art. 9 pkt 10 lit. i ustawy o PCC”.
Ten sam sąd w wyroku z 26 lutego 2013 r. (sygn. akt III SA/Wa 3399/12) wskazał, że: „Obowiązkiem podatkowym objęto bowiem zawarcie umowy pożyczki, a więc czynności prawnej, w wyniku której pożyczkodawca zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną kwotę pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą kwotę pieniędzy. Z tym że konsensus niezbędny do skutecznego zawarcia umowy pożyczki dochodzi do skutku z chwilą wypłaty poszczególnych transz. Wtedy bowiem dopiero konkretyzuje się przedmiot świadczenia pożyczkobiorcy. Nie oznacza to przy tym, że czynność taka nabiera charakteru umowy realnej, lecz jedynie to, że konsensus – czyli zgodne zobowiązanie się stron umowy pożyczki – dochodzi do skutku jednocześnie z wykonaniem świadczenia przez pożyczkodawcę”.
Mając na uwadze te orzeczenia, należałoby dojść do wniosku, iż pożyczka rewolwingowa nie stanowi pożyczki pieniężnej regulowanej w prawie cywilnym oraz że stanowi ona przyrzeczenie udzielenia pożyczki na warunkach w niej wskazanych. Spełnia więc warunki do uznania jej za umowę pożyczki dopiero z chwilą dokonania wypłaty, która to wypłata każdorazowo jest opodatkowana PCC. [PRZYKŁAD 5]
VI. Zwolnienie dla pożyczek pieniężnych
Także od 1 stycznia 2016 r. wprowadzono zwolnienie dla pożyczek pieniężnych uzyskiwanych na podstawie umowy zawartej między osobami najbliższymi. Ma to wyeliminować zbędne wymogi formalne. Gdy umowa pożyczki jest zawarta w formie aktu notarialnego, zbędne jest dokonywanie zgłoszenia takiej czynności do organu podatkowego, bowiem takiego zgłoszenia dokona notariusz. W przypadku umów zawieranych notarialnie dotychczasowe regulacje nakładały także na biorącego pożyczkę obowiązek udokumentowania otrzymania środków pieniężnych na rachunek bankowy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową. W ramach wprowadzonych zmian została dodana także możliwość udokumentowania przekazania środków tytułem pożyczki także na rachunek płatniczy. [PRZYKŁAD 6]
VII. Więcej powodów do zwrotu
W ramach zmian rozszerzono także katalog przesłanek do dokonania zwrotu PCC o przypadki, gdy spółka nie została zarejestrowana lub gdy kapitał zakładowy spółki kapitałowej został zarejestrowany w wysokości niższej, niż przewidywała umowa spółki. [PRZYKŁAD 7] ©?
PRZYKŁAD 1
Zniesienie współwłasności
Pan Marek i pan Andrzej są współwłaścicielami samochodu ciężarowego. Panu Markowi przysługuje w udziale 1/5, a panu Andrzejowi 4/5 pojazdu. Współwłaściciele chcą znieść współwłasność. W tym celu zawarli dwie umowy. Pierwsza stanowiła odpłatne częściowe zniesienie współwłasności, na podstawie której pan Marek objął 4/5 udziału, panu Andrzejowi przysługiwała 1/5 udziału. Druga umowa stanowiła odpłatne zniesienie współwłasności, na podstawie której rzecz została w całości przyznana panu Markowi (z obowiązkiem spłaty).
Do końca 2015 r. Pan Marek był zobowiązany do zapłaty PCC tylko od ostatniej umowy, która ustanawiała przysługujące mu niepodzielne prawo własności. Wobec tego podstawę opodatkowania stanowiła wyłącznie wartość rynkowa 1/5 udziału (zamiast 4/5 udziału).
Od 2016 r. Pan Marek musi zapłacić PCC zarówno od pierwszej umowy (podstawa opodatkowania to wartość rynkowa 3/5 udziału), jak i od drugiej (podstawa opodatkowania to wartość rynkowa 1/5 udziału). Usunięte zostały więc korzyści podatkowe ze zniesienia współwłasności w etapach.
PRZYKŁAD 2
Opodatkowanie zamiany
Pan Andrzej oraz pan Karol postanowili dokonać zamiany samochodów osobowych. Jeden z samochodów znajduje się w Polsce, drugi w Niemczech. Do zawarcia umowy doszło na terenie Niemiec.
Do końca 2015 r. Umowa zawarta na terenie Niemiec nie podlegała PCC.
Od 2016 r. Strony są zobowiązane do odprowadzenia PCC.
PRZYKŁAD 3
Zakup auta na licytacji
Podatnik nabył na licytacji komorniczej samochód osobowy.
Do końca 2015 r. Z uwagi na wyłączenie z art. 2 pkt 3 ustawy o PCC kupujący nie był zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.
Od 2016 r. W wyniku nowelizacji usunięto wyłączenie, zatem kupujący jest zobowiązany do zapłaty podatku od powyższej transakcji.
PRZYKŁAD 4
Dwa rodzaje podatku
Podatnik dokonuje sprzedaży nieruchomości, której dostawa w pewnym zakresie jest opodatkowana VAT, a w pozostałym zakresie korzysta ze zwolnienia.
Do końca 2015 r. Nie można jednoznacznie rozstrzygnąć, w jaki sposób opodatkować daną transakcję na gruncie PCC. Taka transakcja mogła zostać w całości opodatkowana PCC albo w całości nie podlegać temu podatkowi.
Od 2016 r. Sprzedaż nieruchomości podlega PCC w zakresie, w jakim jest zwolniona lub wyłączona z VAT.
PRZYKŁAD 5
Pożyczki między kontrahentami
Przedsiębiorca zawarł umowę pożyczki na czas nieokreślony z jednym ze swoich kontrahentów. Zgodnie z postanowieniami umowy pożyczka ma charakter rewolwingowy, co oznacza, że pożyczkobiorca może swobodnie zwiększać i zmniejszać swoje zadłużenie w ramach całkowitej kwoty pożyczki (tj. do wysokości 20 tys. zł), czyli pożyczkodawca może przekazać pożyczkobiorcy całą kwotę pożyczki, następnie pożyczkobiorca może dowolnie często spłacać ją częściowo, a następnie ponownie zwiększać swoje zadłużenie z tytułu pożyczki aż do wykorzystania całej kwoty pożyczki, i ponownie je zmniejszać.
Do końca 2015 r. Nie było do końca jasne, jak powinien postąpić podatnik. Zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych obowiązek powstawał z chwilą dokonania wypłaty, która to wypłata każdorazowo była opodatkowana PCC. Jednak z uwagi na wprowadzone zmiany można wnioskować, że pożyczka rewolwingowa nie stanowiła dotychczas pożyczki w rozumieniu ustawy o PCC, wobec czego podatnik mógł uznać, iż jest zobowiązany do zapłaty podatku tylko raz.
Od 2016 r. Obowiązek powstaje z chwilą dokonania wypłaty, która to wypłata każdorazowo jest opodatkowana PCC.
PRZYKŁAD 6
W rodzinie
Pan Janusz udzielił swojemu synowi Kamilowi pożyczki w wysokości 200 tys. zł. Umowa została zawarta w formie aktu notarialnego. Przekazanie środków nastąpiło na rachunek bankowy syna.
Do końca 2015 r. Aby skorzystać ze zwolnienia, syn musiał złożyć deklarację w sprawie PCC właściwemu organowi podatkowemu w terminie 14 dni od daty dokonania czynności.
Od 2016 r. Panu Kamilowi przysługuje zwolnienie z PCC. Z uwagi na zawarcie umowy w formie aktu notarialnego nie musi on składać deklaracji organowi podatkowemu.
PRZYKŁAD 7
Zwrot PCC
Wspólnicy zawarli umowę spółki z o.o. Od tej umowy spółka odprowadziła PCC. Z uwagi na błędy formalne sąd odmówił rejestracji spółki.
Do końca 2015 r. Ponieważ obowiązek podatkowy w PCC powstawał z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, to zapłacony przez spółkę podatek po dniu zawarcia umowy spółki był podatkiem należnym i nie można było się domagać jego zwrotu.
Od 2016 r. Zmiana daje możliwość domagania się zwrotu zapłaconego PCC.
Podstawa prawna
Ustawa z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 626).