Chciałbym ponownie nawiązać do wciąż bardzo aktualnego tematu interpretacji ogólnej ministra finansów z 9 czerwca 2015 r. Uznano w niej, iż wykonywane przez komorników czynności należy uznać za świadczenie usług za wynagrodzeniem, które podlega na zasadach ogólnych opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Przypomnę tylko, że minister finansów zmienił tym samym obowiązującą od 11 lat interpretację, zgodnie z którą komornicy sądowi w zakresie, w jakim stosują środki przymusu zastrzeżone dla władzy publicznej, wykonują władztwo publiczne wynikające z funkcji organu egzekucyjnego. W tym zakresie są więc uznawani za organ władzy publicznej i tym samym nie są podatnikami podatku od towarów i usług.
Krajowa Rada Komornicza korzystając z ustawowej kompetencji wyrażania opinii (art. 85 ust. 1 pkt 2 i 3 ustaw y o komornikach sądowych i egzekucji – Dz.U. z 2015 r. poz. 790), podjęła uchwałę, w której stwierdziła, że taki sposób zmiany pozycji prawnej komornika sądowego na gruncie prawa podatkowego, bez uwzględnienia statusu tej grupy, narusza zasadę zaufania obywatela do państwa i prawa oraz stanowi obejście ustawowej drogi w zakresie określenia podmiotów opodatkowania.
Mając zasadnicze wątpliwości co prawidłowości wydanej interpretacji, Krajowa Rada Komornicza uznała też za celowe wystąpienie przez komorników do właściwych organów podatkowych z wnioskami o ustalenie istnienia podstaw prawnych do uznania ich za podatnika VAT w drodze interpretacji indywidualnych. Tylko taki tryb umożliwi bowiem weryfikację prawidłowości uznania komorników za podatników VAT.
Trzeba mieć przy tym na uwadze, że nie zostały wprowadzone żadne regulacje, które określałyby sposób wywiązywania się z nałożonego obowiązku. Krajowa Rada Komornicza po zapoznaniu się z wieloma opiniami prawnymi uznanych autorytetów z dziedziny prawa podatkowego, cywilnego oraz teorii prawa, zajęła zatem stanowisko, że zasadnym jest przyjęcie, iż przewidziane w ustawie o komornikach sądowych i egzekucji stawki opłat egzekucyjnych nie obejmują kwot podatku od towarów i usług. W efekcie praktyczna realizacja interpretacji ogólnej w sprawie opodatkowania VAT czynności wykonywanych przez komorników sądowych oznacza konieczność doliczenia tego podatku do opłat egzekucyjnych wynikających z ustawy.
Nie może budzić wątpliwości, iż kwestia objęcia komorników sądowych obowiązkiem podatkowym jest bezpośrednio związana z funkcjonowaniem komorników sądowych i kancelarii komorniczych. Odnosi się bowiem do przepisów dotyczących egzekucji, w zakresie której mieści się ustalanie sposobu odprowadzania podatku VAT. Chciałbym jednak podkreślić, że podjęta przez organ samorządu komorniczego uchwała w opisanych wyżej kwestiach jest wyłącznie opinią, która nie wywiera jakichkolwiek skutków prawnych. Warto jednak w tym miejscu skrótowo wskazać na kluczowe argumenty, jakie legły u podstaw wyrażenia takiego stanowiska i które przemawiają za uznaniem, że do opłat egzekucyjnych określnych w ustawie należy doliczać VAT.
Podstawową kwestią są cechy konstrukcyjne systemu podatku od wartości dodanej w Unii Europejskiej. VAT jest podatkiem, którego ciężar ekonomiczny obciążać ma ostatecznego konsumenta towaru lub usługi. Przyjęcie interpretacji, zgodnie z którą podatek od towarów i usług należny od usług komorników sądowych miałby być zawarty w opłacie, stałoby w sprzeczności z zasadami neutralności i opodatkowania konsumpcji, będącymi filarami całego systemu podatku od wartości dodanej.
Nie ulega też wątpliwości, że ustawodawca, kształtując system finansowania egzekucji sądowej w Polsce, kierował się przekonaniem, że opłaty nie będą zawierały podatku VAT. Ustawa o komornikach sądowych i egzekucji nie przewiduje pośród kosztów działaności egzekucyjnej podatku od towarów i usług, co oznacza, że podatek ten nie może być pokrywany z opłat egzekucyjnych. Nie doszło do jakiejkolwiek zmiany przepisów, a trudno sobie wyobrazić, że ustawa mogłaby być modyfikowana wyłącznie interpretacją ministra finansów, a tym bardziej broszurą informacyjną.
Ponadto należy stwierdzić, że – jak wynika z ugruntowanego orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego – komornik sądowy nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zatem nie dotyczy go przewidziany w ustawie o cenach obowiązek uwzględniania w wynagrodzeniu za usługi należnego podatku VAT. Zapłata nie stanowi bowiem ceny w rozumieniu tej ustawy, tak więc nie ma przeszkód, by uznać, że opłata określona w ustawie jest wartością netto.
Prawidłowość takiego ustalenia podstawy opodatkowania potwierdza również treść art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (przepis wszedł w życie 1 stycznia 2014 r.). Na jego mocy do podstawy opodatkowania powinno doliczać się kwoty wszelkich podatków, ceł, opłat i innych należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem jednak podatku VAT. Tym samym oczywistym jest, że opłaty egzekucyjne pobierane przez komorników i rozumiane jako zapłata powinny być traktowane jako kwota podstawy opodatkowania, czyli kwota netto, do której dopiero będzie doliczana kwota należnego podatku VAT. Obszerne analizy prawne tego zagadnienia są już dostępne w piśmiennictwie.
Na zakończenie muszę podkreślić, że taka interpretacja przepisów w zakresie realizacji obowiązku podatkowego wydaje się nie tylko właściwa, lecz także jest jedynym racjonalnym wyjściem ze stanu niepewności prawnej, przy założeniu, że obowiązek ten zostanie utrzymany. Ewentualne uznanie, że podatek zawiera się już w opłatach, skutkowałoby zapaścią systemu egzekucji sądowej.